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| 新所得稅法下公益捐贈的扣除問題 |
| 發(fā)布時(shí)間：2011/11/5 來源： 閱讀次數(shù)：495 |
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| 近日，中國稅網(wǎng)刊登了李德平、廖永紅兩位作者的文章《捐贈扣除實(shí)例講解》（以下簡稱李文），文章對《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（以下簡稱新企業(yè)所得稅法）施行后的公益性捐贈的稅前扣除問題進(jìn)行了例解。應(yīng)該說，李文介紹新企業(yè)所得稅法的本意是好的，但是李文在對新企業(yè)所得稅法有關(guān)公益性捐贈稅前扣除規(guī)定的理解是片面的。本文試進(jìn)行商榷?！ 榱朔奖銌栴}的討論，我們不妨看看李文的分析。李文舉例稱：某內(nèi)資企業(yè)2006年銷售收入為1000萬元，企業(yè)當(dāng)期發(fā)生的廣告費(fèi)200萬元，職工200名，當(dāng)年發(fā)放工資400萬元，會計(jì)利潤163萬元，營業(yè)外支出列支通過救災(zāi)委員會向?yàn)?zāi)區(qū)捐贈20萬元，直接向農(nóng)村學(xué)校的捐資10萬元。兩位作者認(rèn)為：按照現(xiàn)行稅法計(jì)算，企業(yè)應(yīng)調(diào)整所得額為163+20+10=193（萬元），捐贈額扣除限額193×3%=5.79（萬元）；應(yīng)納稅所得額193－5.79=187.21（萬元）；應(yīng)納企業(yè)所得稅額187.21×33%=61.78（萬元）。如果執(zhí)行新《企業(yè)所得稅法》后，那么企業(yè)應(yīng)調(diào)整所得額163+20+10=193（萬元），捐贈額扣除限額193×12%=23.16（萬元）；應(yīng)納稅所得額193－23.16=169.84（萬元）；應(yīng)納企業(yè)所得稅169.84×25%=42.46（萬元），比現(xiàn)行稅法少納所得稅61.78－42.46=19.32（萬元）。李文同時(shí)還認(rèn)為，如果該企業(yè)為外資企業(yè)，則20萬元公益救濟(jì)性捐贈可全額扣除，直接向農(nóng)村學(xué)校的捐資10萬元不能扣除，應(yīng)納稅所得額163+10=173（萬元），應(yīng)納企業(yè)所得稅額173×33%=57.09（萬元）。但是如果執(zhí)行新《企業(yè)所得稅法》后，該外資企業(yè)調(diào)整所得額163+10=173（萬元），捐贈額扣除限額為173×12%＝20.76（萬元），應(yīng)納企業(yè)所得稅額（173－20.76）×25%＝38.06（萬元），比現(xiàn)行稅法少納所得稅57.09－38.06=19.03（萬元）。 我們說，李文所有介紹都是對新《企業(yè)所得稅法》的曲解?！ ⌒隆镀髽I(yè)所得稅法》第九條明確規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。”請注意，此條款中出現(xiàn)了兩個(gè)概念：其一是利潤總額，其二是應(yīng)納稅所得額。雖然在日常工作中，某些財(cái)稅人員會將利潤總額與應(yīng)納稅所得額混同國。不過，在本質(zhì)上，利潤總額與應(yīng)納稅所得額是兩個(gè)完全不同的概念：從法律上講，利潤總額是一個(gè)會計(jì)法上的概念，而應(yīng)納稅所得額則是一個(gè)稅法上的概念；從經(jīng)濟(jì)上講，利潤總額是一種賬面收益，也可以看作是一種可變現(xiàn)收益，而應(yīng)納稅所得則是一種經(jīng)濟(jì)收收益；從管理學(xué)角度講，利潤總額是為投資者服務(wù)的，而應(yīng)納稅所得額則是為財(cái)稅部門服務(wù)的?，F(xiàn)在，在同一個(gè)法律條款中同時(shí)出現(xiàn)了兩個(gè)概念，那么必然意味著這兩者所指的內(nèi)容是不同的。否則，立法者為什么不使用同一概念呢？因此，從這一角度考慮，新《企業(yè)所得稅法》第九條所規(guī)定的利潤總額只能理解為會計(jì)法概念上的利潤總額，而不是稅法上的應(yīng)納稅所得額。也就是說，新的《企業(yè)所得稅法》施行之后，公益性捐贈的稅前扣除限額的計(jì)算基礎(chǔ)已經(jīng)不再是應(yīng)納稅所得稅額了，而是企業(yè)在按照會計(jì)制度或者會計(jì)準(zhǔn)則正確進(jìn)行會計(jì)核算所得到的并在企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告中的《利潤表》中反映的利潤總額，是未進(jìn)行任何納稅調(diào)整前的會計(jì)利潤總額。然而，我們再看看李文的介紹，兩位作者仍然將新《企業(yè)所得稅法》第九條所規(guī)定的“利潤總額”曲解為“應(yīng)納稅所得額”，由于這種曲解，李文的所有介紹也就不可能正確了?！ “凑招隆镀髽I(yè)所得稅法》的規(guī)定，李文所舉例中的企業(yè)在計(jì)算公益性捐贈的稅前扣除限額應(yīng)當(dāng)為利潤總額×12%＝163×12%＝19.56萬元。至于企業(yè)所實(shí)際發(fā)生的捐贈支出，特別是直接向農(nóng)村學(xué)校的捐贈支出是不是可以進(jìn)行扣除則必須等有關(guān)部門也就是國務(wù)院在制訂《企業(yè)所得稅實(shí)施細(xì)則》時(shí)進(jìn)行明確，而不是如李文所說的那樣也可以進(jìn)行稅前扣除?，F(xiàn)行的企業(yè)所得稅政策已經(jīng)明確規(guī)定納稅人所實(shí)施的直接捐贈是不能在所得稅前扣除的。雖然，現(xiàn)行的稅收政策并不代表了將來的稅收政策，并且國家立法也可以對現(xiàn)行的稅收政策進(jìn)行修改、調(diào)整，甚至是全面否定。但任何國家的立法者在進(jìn)行稅收政策修改與調(diào)整時(shí)都必須考慮有關(guān)稅收政策的合理性。對于不合理的稅收政策，理當(dāng)進(jìn)行修改、調(diào)整，但是對合理的稅收政策，立法者顯然不會輕易的調(diào)整，更不會予以全盤的否定。從現(xiàn)行企業(yè)所得稅運(yùn)行十多年來的情況看，不允許納稅將直接實(shí)施的捐贈在所得稅前進(jìn)行扣除政策不僅合理而且必須，因?yàn)檫@一政策不僅可以有效地防止納稅人與受捐贈人相勾結(jié)進(jìn)行避稅與逃稅問題，而且也可以確保受贈人獲益，使公益救濟(jì)性捐贈受到國家有關(guān)部門的監(jiān)督與制約，防止某些納稅人的空口許諾。因此，這一政策被取消的可能性不大。因此，我個(gè)人認(rèn)為，李文所認(rèn)為的納稅人向?qū)W校直接實(shí)施的捐贈可以進(jìn)行稅前扣除也可以算作是李文對新《企業(yè)所得稅法》介紹的又一不當(dāng)之處，是在立法者在尚未對有關(guān)政策予以明確之前，對法律條款的沒有任何的理由的武斷解釋。 |
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