2014年3月，該住宅項目竣工備案，開發(fā)的住宅總建筑面積為600000㎡。A公司當(dāng)月將其配套建設(shè)的廉租房1300套（總建筑面積90000㎡）移交政府部門。廉租房不含地價（含契稅）的建造成本為1800元/㎡，包含地價的建造成本為3300元/㎡（1800＋900000000÷600000）。
鑒于廉租房建造支出在A公司取得該宗土地時尚無法確定具體金額，因此，該項契稅應(yīng)分步申報繳納。首先，根據(jù)《契稅暫行條例》及實施細(xì)則規(guī)定，A公司應(yīng)于簽訂《國有土地使用權(quán)出讓合同》之日起10日內(nèi)，申報拍賣時已經(jīng)確定支付的９億元地價款對應(yīng)的契稅2700萬元（900000000×3%）。其次，A公司應(yīng)于該項目竣工結(jié)算廉租房建造支出具體金額確定之日起十日內(nèi)，申報廉租房建設(shè)支出2.97億元（3300×90000）對應(yīng)的契稅891萬元（297000000×3%）。
二、營業(yè)稅
根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例》第五條規(guī)定，A公司將其建造的開發(fā)產(chǎn)品（廉租房）無償移交（贈送）給政府部門應(yīng)視同發(fā)生應(yīng)稅行為申報繳納“銷售不動產(chǎn)”營業(yè)稅。計稅依據(jù)按照《營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》第二十條規(guī)定的以下順序確定：
1.按納稅人最近時期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價格核定；
2.按其他納稅人最近時期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價格核定；
3.按下列公式核定：
營業(yè)額=營業(yè)成本或者工程成本×（1＋成本利潤率）÷（1-營業(yè)稅稅率）
本案中，A公司該住宅項目中沒有建造與廉租房相同類型的開發(fā)產(chǎn)品，也沒有其他納稅人開發(fā)類似廉租房的平均銷售價格作參考，因此應(yīng)按組成計稅價格確定無償移交廉租房營業(yè)稅的計稅依據(jù)。Ｌ市所在省確定的“銷售不動產(chǎn)”成本利潤率為20%,A公司無償移交廉租房應(yīng)申報繳納營業(yè)稅18757894.74元（3300×90000×(1＋20%）÷(1－5%)×5%)。
三、土地增值稅
《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)〔2006〕187號）規(guī)定：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于抵償債務(wù)，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時應(yīng)視同銷售房地產(chǎn),其收入按下列方法和順序確認(rèn)：
1.按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷售的同類房地產(chǎn)的平均價格確定；
2.由主管稅務(wù)機關(guān)參照當(dāng)?shù)禺?dāng)年、同類房地產(chǎn)的市場價格或評估價值確定。
A公司將廉租房建造完畢移交政府部門實質(zhì)是以開發(fā)產(chǎn)品（廉租房）抵償部分土地價款，應(yīng)在視同銷售確認(rèn)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收入的同時，按相同金額確認(rèn)“取得土地使用權(quán)所支付的價款”，并依法扣除。本案中，A公司該住宅項目中沒有建造與廉租房相同類型的開發(fā)產(chǎn)品，廉租房評估價值為3億元。A公司清算該項目土地增值稅時，應(yīng)確認(rèn)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收入3億元，同時增加“取得土地使用權(quán)所支付的價款”金額3億元。
需要注意的是，《土地增值稅清算管理規(guī)程》第二十一條規(guī)定，在土地增值稅清算中，計算扣除項目金額時，納稅人實際發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)取得但未取得合法憑據(jù)的不得扣除。因此，A公司在向政府部門移交廉租房時，須取得政府部門出具的土地出讓金或地價款支付憑據(jù)，方能將以廉租房抵償?shù)?ldquo;取得土地使用權(quán)所支付的價款”確認(rèn)并扣除。
四、企業(yè)所得稅
《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法〉的通知》（國稅發(fā)〔2009〕31號）第七條的規(guī)定，企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于抵償債務(wù)應(yīng)視同銷售，于開發(fā)產(chǎn)品所有權(quán)或使用權(quán)轉(zhuǎn)移，或于實際取得利益權(quán)利時確認(rèn)收入（或利潤）的實現(xiàn)。確認(rèn)收入（或利潤）的方法和順序為：
（一）按本企業(yè)近期或本年度最近月份同類開發(fā)產(chǎn)品市場銷售價格確定；
（二）由主管稅務(wù)機關(guān)參照當(dāng)?shù)赝愰_發(fā)產(chǎn)品市場公允價值確定；
（三）按開發(fā)產(chǎn)品的成本利潤率確定。開發(fā)產(chǎn)品的成本利潤率不得低于15%,具體比例由主管稅務(wù)機關(guān)確定。
A公司將廉租房建造完畢移交政府部門實質(zhì)是以開發(fā)產(chǎn)品（廉租房）抵償部分土地價款，應(yīng)在視同銷售確認(rèn)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收入的同時，按相同金額確認(rèn)土地成本，并依法扣除。本案中，A公司該住宅項目中沒有建造與廉租房相同類型的開發(fā)產(chǎn)品，也沒有其他納稅人開發(fā)類似廉租房的市場公允價值作參考，因此應(yīng)按組成計稅價格確定無償移交廉租房企業(yè)所得稅視同銷售收入。Ｌ市所在省確定的“銷售不動產(chǎn)”成本利潤率為20%,A公司應(yīng)確認(rèn)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收入375157894.74元（3300×90000×(1＋20%）÷(1－5%)）,并按相同金額增加土地成本。
五、城鎮(zhèn)土地使用稅
《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)政策的通知》（財稅〔2006〕186號）規(guī)定：以出讓或轉(zhuǎn)讓方式有償取得土地使用權(quán)的，應(yīng)由受讓方從合同約定交付土地時間的次月起繳納城鎮(zhèn)土地使用稅。《國家稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)政策規(guī)定的通知》（國稅發(fā)〔2003〕89號）規(guī)定，購置新建商品房，自房屋交付使用之次月起計征城鎮(zhèn)土地使用稅?！敦斦?、國家稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)問題的通知》（財稅〔2008〕152號）規(guī)定，納稅人因房產(chǎn)、土地的實物或權(quán)利狀態(tài)發(fā)生變化而依法終止城鎮(zhèn)土地使用稅納稅義務(wù)的，其應(yīng)納稅款的計算應(yīng)截止到房產(chǎn)、土地的實物或權(quán)利狀態(tài)發(fā)生變化的當(dāng)月末。因此，A公司無償移交廉租房所占用的土地應(yīng)從2010年6月起申報繳納城鎮(zhèn)土地使用稅，從2014年4月起停止繳納城鎮(zhèn)土地使用稅。
六、印花稅
《國家稅務(wù)總局關(guān)于印花稅若干具體問題的規(guī)定》（國稅地字〔1988〕25號）規(guī)定，在簽訂時無法確定計稅金額的合同，可先按定額5元貼花，以后結(jié)算時在按實際金額計稅，補貼印花。A公司簽訂《國有土地使用權(quán)出讓合同》時，可先按５元貼花，廉租房建造支出金額結(jié)算后按取得該項土地使用權(quán)所支付的全部價款補貼印花；也可先按已確認(rèn)的部分土地價款9億元貼花，廉租房建造支出金額結(jié)算后補貼該部分印花。需要注意的是，A公司簽訂《國有土地使用權(quán)出讓合同》是一個土地使用權(quán)出讓和銷售開發(fā)產(chǎn)品的混合合同，廉租房建造支出還應(yīng)作為銷售開發(fā)產(chǎn)品的價款貼花。
