中國(guó)稅務(wù)報(bào)2013年11月報(bào)道了一則轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查調(diào)整的案例—《北京市國(guó)稅局完成第一例對(duì)制藥企業(yè)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查調(diào)整》。稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)該企業(yè)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查調(diào)整從立案到追補(bǔ)稅款歷經(jīng)了5年時(shí)間。稅務(wù)機(jī)關(guān)在對(duì)企業(yè)各項(xiàng)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)進(jìn)行詳細(xì)分析的同時(shí)結(jié)合我國(guó)制藥企業(yè)的行業(yè)特性，最終確定了一套合理的特別納稅調(diào)整方案，方案涉及調(diào)整期間10年，追補(bǔ)稅款達(dá)1.1億元。
相關(guān)案例分析——北京國(guó)稅首例制藥企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查案剖析<華稅律師所>
在該案中，由于行業(yè)特性等原因，稅務(wù)機(jī)關(guān)在可比信息、可比企業(yè)的選擇查找過(guò)程中并未按照最為常用的方法，而是采取了比較符合行業(yè)特點(diǎn)的方式進(jìn)行。同時(shí)還接受了企業(yè)提出的技術(shù)性意見。這一現(xiàn)象表明，在轉(zhuǎn)讓定價(jià)管理中，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)于可比信息、可比資料的選用，已經(jīng)進(jìn)入了新的階段，對(duì)于行業(yè)特性的把握更為充分。
一、轉(zhuǎn)讓定價(jià)管理中可比企業(yè)、可比信息的一般要求
《企業(yè)所得稅法》第四十一條規(guī)定，企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來(lái)，不符合獨(dú)立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》第一百一十條對(duì)獨(dú)立交易原則進(jìn)行了解釋，所謂獨(dú)立交易原則是指沒有關(guān)聯(lián)關(guān)系的交易各方，按照公平成交價(jià)格和營(yíng)業(yè)常規(guī)進(jìn)行業(yè)務(wù)往來(lái)遵循的原則。
由此，在進(jìn)行轉(zhuǎn)讓定價(jià)管理時(shí)，如何獲取“獨(dú)立第三方交易信息”成為了企業(yè)通過(guò)同期資料說(shuō)明關(guān)聯(lián)交易情況、稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查和調(diào)整的重要工作內(nèi)容。
根據(jù)《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法（試行）》第十四條第四款規(guī)定，可比性分析包括：
1.可比性分析所考慮的因素，包括交易資產(chǎn)或勞務(wù)特性、交易各方功能和風(fēng)險(xiǎn)、合同條款、經(jīng)濟(jì)環(huán)境、經(jīng)營(yíng)策略等；
2.可比企業(yè)執(zhí)行的功能、承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)以及使用的資產(chǎn)等相關(guān)信息；
3.可比交易的說(shuō)明，如：有形資產(chǎn)的物理特性、質(zhì)量及其效用；融資業(yè)務(wù)的正常利率水平、金額、幣種、期限、擔(dān)保、融資人的資信、還款方式、計(jì)息方法等；勞務(wù)的性質(zhì)與程度；無(wú)形資產(chǎn)的類型及交易形式，通過(guò)交易獲得的使用無(wú)形資產(chǎn)的權(quán)利，使用無(wú)形資產(chǎn)獲得的收益；
4.可比信息來(lái)源、選擇條件及理由；
5.可比數(shù)據(jù)的差異調(diào)整及理由。
從上述規(guī)定可知，選取可比企業(yè)時(shí)應(yīng)當(dāng)注重包括功能風(fēng)險(xiǎn)在內(nèi)的各項(xiàng)因素，并給出必要的說(shuō)明，以確保其與目標(biāo)企業(yè)之間的“可比性”；而具體使用的可比企業(yè)相關(guān)可比信息則要求真實(shí)準(zhǔn)確。
二、實(shí)踐中的常見難點(diǎn)問(wèn)題
1、可比企業(yè)“可比性”不足
中國(guó)的上市公司一般會(huì)涉及多個(gè)行業(yè)，其經(jīng)營(yíng)方式也存在多樣性，而常見的非上市的企業(yè)則多為從事單一行業(yè)的企業(yè)，兩者之間往往存在較大的差異，即便進(jìn)行必要的差異調(diào)整，也還是會(huì)存在可比性“不足”的問(wèn)題。有鑒于此，為了找到足夠數(shù)量的可比對(duì)象，稅務(wù)機(jī)關(guān)或企業(yè)不得不在可比性方面放寬要求，實(shí)踐中表現(xiàn)為對(duì)各項(xiàng)篩選條件的不斷調(diào)整。
如，某電冰箱生產(chǎn)企業(yè)，在篩選可比企業(yè)時(shí)，先以電冰箱業(yè)務(wù)作為條件之一，結(jié)果發(fā)現(xiàn)相關(guān)企業(yè)數(shù)量極少，故又以家用電器作為企業(yè)業(yè)務(wù)，篩選出的同屬于從事家電行業(yè)的企業(yè)，其實(shí)際的經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)多有不同，如有的生產(chǎn)電視、有的生產(chǎn)洗衣機(jī)等產(chǎn)品，甚至部分可比企業(yè)還從事房地產(chǎn)、物流等業(yè)務(wù)，而該企業(yè)自身只生產(chǎn)電冰箱，顯然在可比性方面存在缺陷。
2、可比信息無(wú)法獲取或確認(rèn)
在實(shí)踐中，可比企業(yè)信息大部分來(lái)源于上市公司，而國(guó)家證券委發(fā)布的《上市公司信息披露管理辦法》規(guī)定，上市公司年度報(bào)告應(yīng)當(dāng)在每個(gè)會(huì)計(jì)年度結(jié)束之日起4個(gè)月內(nèi)編制完成并披露。而稅務(wù)機(jī)關(guān)要求準(zhǔn)備同期資料的截止時(shí)間是每年的5月31日。由于時(shí)間緊迫，企業(yè)難以全面采集一定樣本量的、可以比較的可比企業(yè)信息資料。
如果采用BVD數(shù)據(jù)庫(kù)來(lái)查找可比企業(yè)，則一般5月份版本的數(shù)據(jù)庫(kù)并不包含完整的上年度財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)。
在實(shí)踐中，部分企業(yè)使用非公開數(shù)據(jù)準(zhǔn)備同期資料，導(dǎo)致稅務(wù)機(jī)關(guān)無(wú)法核實(shí)數(shù)據(jù)的真實(shí)性。在轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查案例中，也曾出現(xiàn)稅務(wù)機(jī)關(guān)使用非公開的信息對(duì)企業(yè)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整的問(wèn)題。上述問(wèn)題的深層次原因，或可能是由于實(shí)難獲取“可比的獨(dú)立第三方交易信息”所致。
三、本案中稅務(wù)機(jī)關(guān)結(jié)合行業(yè)特殊性查找可比企業(yè)
1、行業(yè)特殊性考量及境內(nèi)上市公司
從可比性因素考量，如條件允許，稅務(wù)機(jī)關(guān)多傾向于選擇境內(nèi)上市公司，這一方面使可比企業(yè)與被調(diào)查企業(yè)擁有相同的市場(chǎng)環(huán)境，另一方面也有利于獲得可比企業(yè)更詳盡的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，且相關(guān)的數(shù)據(jù)信息也能為稅、企雙方獲取及認(rèn)可。本案中，由于制藥行業(yè)受政府管制的特殊性，稅務(wù)人員選取的可比企業(yè)均為在國(guó)內(nèi)上市的制藥企業(yè)。
在可比企業(yè)的選取過(guò)程中，稅務(wù)人員花費(fèi)了大量的時(shí)間和精力，從上交所、深交所網(wǎng)站下載了國(guó)內(nèi)所有上市制藥企業(yè)10年的上百份年報(bào)信息，并參考多家國(guó)內(nèi)網(wǎng)站的金融頻道，逐一讀取其年報(bào)，尤其關(guān)注年報(bào)中的“董事會(huì)報(bào)告”和“會(huì)計(jì)報(bào)表附注”項(xiàng)目。因此，從可比信息來(lái)源來(lái)看，稅務(wù)機(jī)關(guān)選擇了直接數(shù)據(jù)，并未完全依據(jù)數(shù)據(jù)供應(yīng)商，如BVD的資料等，這也是現(xiàn)階段轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查與調(diào)整的常見做法，主要為確保相關(guān)資料數(shù)據(jù)的真實(shí)及準(zhǔn)確性。
2、通過(guò)查閱可比信息，從可比性角度刪減部分可比企業(yè)
在選取了潛在的可比企業(yè)后，稅務(wù)人員通過(guò)閱讀上市公司年報(bào)，了解了每一潛在可比企業(yè)的總體經(jīng)營(yíng)情況、營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的構(gòu)成情況、公司所處行業(yè)的發(fā)展趨勢(shì)及公司面臨的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)格局等信息，逐步刪除了部分與該企業(yè)信息不匹配的可比公司。這一步驟的的意義在于能夠在更大意義上確保選取的可比公司的可比性。
3、可比信息的深入了解與分析
稅務(wù)人員通過(guò)篩選后的可比企業(yè)年報(bào)獲得了化學(xué)藥制造業(yè)務(wù)收入和成本，并根據(jù)化學(xué)藥制造業(yè)務(wù)收入占總收入的比例對(duì)期間費(fèi)用進(jìn)行分?jǐn)?，最終得到化學(xué)藥制造業(yè)務(wù)的息稅前利潤(rùn)。在此基礎(chǔ)上，稅務(wù)人員制定出了一套比以往單獨(dú)利用BVD數(shù)據(jù)庫(kù)更可靠的調(diào)整方案，并得到了企業(yè)的認(rèn)同。
根據(jù)案件報(bào)道所披露的信息，稅務(wù)機(jī)關(guān)的最終調(diào)整方案考慮并接受了企業(yè)提出的技術(shù)性改進(jìn)意見。這也在一定程度上表明，可比性分析的結(jié)果依然是一個(gè)相對(duì)“可比”的概念，求同存異往往是稅企雙方達(dá)成一致的關(guān)鍵。
結(jié)語(yǔ)
從全球范圍內(nèi)來(lái)看，制藥行業(yè)一直以來(lái)為轉(zhuǎn)讓定價(jià)所重點(diǎn)關(guān)注的行業(yè)。本案中，稅務(wù)機(jī)關(guān)在可比公司及可比信息選擇方面，并未完全依托數(shù)據(jù)供應(yīng)商，而是自行查閱境內(nèi)上市公司年報(bào)等相關(guān)資料，對(duì)于可比因素的考量相對(duì)全面。這一案例對(duì)于企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)管理特別是制藥企業(yè)具有較強(qiáng)的借鑒意義。企業(yè)在進(jìn)行關(guān)聯(lián)交易同期資料準(zhǔn)備過(guò)程中，在選用可比企業(yè)及其可比信息時(shí)，應(yīng)當(dāng)對(duì)此給予充分的關(guān)注。
作者系北京明稅律師事務(wù)所高級(jí)合伙人 北京市國(guó)稅局完成首例制藥企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查追補(bǔ)稅額超億元
2013年01月28日 北京市國(guó)家稅務(wù)局
日前，北京市國(guó)稅局完成了第一例制藥企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查調(diào)整工作。調(diào)查期間，北京市國(guó)稅局對(duì)該制藥企業(yè)各部門逐一進(jìn)行了詳盡的功能風(fēng)險(xiǎn)訪談，掌握了企業(yè)的整體業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)和各項(xiàng)關(guān)聯(lián)交易模式，并與企業(yè)進(jìn)行了二十余次艱苦的談判。
稅務(wù)干部據(jù)理力爭(zhēng)，與企業(yè)就關(guān)鍵分歧進(jìn)行溝通，企業(yè)最終承認(rèn)其存在的轉(zhuǎn)讓定價(jià)問(wèn)題。在對(duì)企業(yè)各項(xiàng)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)進(jìn)行詳細(xì)分析的同時(shí)，北京市國(guó)稅局結(jié)合我國(guó)制藥企業(yè)的行業(yè)特性，最終確定了一套合理的特別納稅調(diào)整方案，方案涉及調(diào)整期間為十年，追補(bǔ)稅額超一億元人民幣。 |
