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| 工資薪金支出及“三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)”的納稅調(diào)整變化 |
| 發(fā)布時(shí)間：2011/11/5 來(lái)源： 閱讀次數(shù)：876 |
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| 最近，筆者所在地的稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)部分企業(yè)2005年的匯算清繳情況進(jìn)行了稅務(wù)檢查，發(fā)現(xiàn)有些企業(yè)在工資的會(huì)計(jì)核算和納稅調(diào)整上還存在比較多的問(wèn)題，如將炊事人員工資在“應(yīng)付福利費(fèi)”核算，將超標(biāo)準(zhǔn)發(fā)放的通訊補(bǔ)貼未納入工資薪金支出進(jìn)行納稅調(diào)整等。前不久，國(guó)家稅務(wù)總局又下發(fā)了《關(guān)于修訂企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表的通知》（國(guó)稅發(fā)[2006]56號(hào)），在核準(zhǔn)計(jì)稅人數(shù)等方面又有一些變化。基于此，筆者對(duì)相關(guān)政策進(jìn)行了梳理和分析?！ 」?huì)脫產(chǎn)專職人員工資不應(yīng)在工會(huì)經(jīng)費(fèi)列支 應(yīng)付工資，包括在工資總額內(nèi)的各種工資、資金、津貼等，不論是否在當(dāng)月支付，都應(yīng)當(dāng)通過(guò)"應(yīng)付工資"科目核算。不包括在工資總額內(nèi)的發(fā)給職工的款項(xiàng)，如交通補(bǔ)貼、誤餐補(bǔ)貼、通訊補(bǔ)貼、6個(gè)月以上病假人員工資、內(nèi)退人員計(jì)提的工資等，不在"應(yīng)付工資"科目核算。要正確進(jìn)行應(yīng)付工資的會(huì)計(jì)核算，還必須弄清幾類特殊人員工資的列支渠道?！ 」?huì)脫產(chǎn)專職人員工資的列支渠道。根據(jù)《全國(guó)總工會(huì)、財(cái)政部關(guān)于新《工會(huì)法》中有關(guān)工會(huì)經(jīng)費(fèi)問(wèn)題的具體規(guī)定》（工總財(cái)字[1992]19號(hào)）規(guī)定，工會(huì)脫產(chǎn)專職人員工資等列支問(wèn)題。全民所有制和集體所有制企業(yè)、事業(yè)單位和機(jī)關(guān)支付工會(huì)委員會(huì)脫產(chǎn)專職人員的工資、獎(jiǎng)勵(lì)、補(bǔ)貼、勞動(dòng)保險(xiǎn)和其他福利待遇，與所在單位行政管理人員有關(guān)經(jīng)費(fèi)的列支渠道相同。 企業(yè)炊事人員工資的列支渠道。根據(jù)《國(guó)務(wù)院關(guān)于企業(yè)職工福利補(bǔ)助費(fèi)開(kāi)支辦法的規(guī)定》（[1962]國(guó)財(cái)習(xí)字56號(hào)）規(guī)定，企業(yè)炊事人員的工資應(yīng)在管理費(fèi)用中列支?！ ×鶄€(gè)月以上病假人員工資的列支渠道。根據(jù)行業(yè)財(cái)務(wù)制度規(guī)定，勞動(dòng)保險(xiǎn)費(fèi)是指企業(yè)支付離退休職工的退休金（包括提取的離退休職工勞保統(tǒng)籌基金）、價(jià)格補(bǔ)貼、醫(yī)藥費(fèi)、易地安家補(bǔ)助費(fèi)、職工退職金、六個(gè)月以上的病假人員工資、職工死亡喪葬補(bǔ)助費(fèi)、撫恤費(fèi)，按規(guī)定支付給離休干部的各項(xiàng)經(jīng)費(fèi)。由于內(nèi)退人員內(nèi)退的原因多是身體健康問(wèn)題，因此內(nèi)退人員的工資應(yīng)在勞動(dòng)保險(xiǎn)費(fèi)中列支?！ ?ldquo;三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)”包括職工福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)。月終，企業(yè)應(yīng)將本月計(jì)提的應(yīng)付福利費(fèi)進(jìn)行分配；生產(chǎn)、管理部門的人員（包括炊事人員、工會(huì)人員）計(jì)提的應(yīng)付福利費(fèi)，計(jì)入生產(chǎn)成本、制造費(fèi)用或管理費(fèi)用；應(yīng)由銷售費(fèi)用開(kāi)支的人員計(jì)提的應(yīng)付福利費(fèi)，計(jì)入營(yíng)業(yè)費(fèi)用；應(yīng)由工程負(fù)擔(dān)的人員計(jì)提的應(yīng)付福利費(fèi)，計(jì)入在建工程；應(yīng)由職工福利費(fèi)開(kāi)支的人員計(jì)提的應(yīng)付福利費(fèi)，計(jì)入管理費(fèi)用。企業(yè)按規(guī)定計(jì)提的工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)，全部計(jì)入管理費(fèi)用?！ 『藴?zhǔn)計(jì)稅人數(shù)是正確進(jìn)行納稅調(diào)整的關(guān)鍵 根據(jù)《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》（國(guó)稅發(fā)[2000]84號(hào)）規(guī)定，工資薪金支出是納稅人每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或與其有雇傭關(guān)系的員工的所有現(xiàn)金或非現(xiàn)金形式的勞動(dòng)報(bào)酬，包括基本工資、獎(jiǎng)金、津貼、補(bǔ)貼、年終加薪、加班工資，以及與任職或者受雇有關(guān)的其他支出。地區(qū)補(bǔ)貼、物價(jià)補(bǔ)貼和誤餐補(bǔ)貼均應(yīng)作為工資薪金支出。這與會(huì)計(jì)上的工資總額是兩個(gè)不同的概念?！ ≌_進(jìn)行工資薪金支出的納稅調(diào)整，計(jì)稅人數(shù)的確定是關(guān)鍵，這涉及三個(gè)文件： 根據(jù)《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》（國(guó)稅發(fā)[2000]84號(hào)）規(guī)定，在本企業(yè)任職或與其有雇傭關(guān)系的員工包括固定職工、合同工、臨時(shí)工，但不包括下列人員：①應(yīng)從提取的職工福利費(fèi)中列支的醫(yī)務(wù)室、職工浴室、理發(fā)室、幼兒園、托兒所人員；②已領(lǐng)取養(yǎng)老保險(xiǎn)金、失業(yè)救濟(jì)金的離退休職工、下崗職工、待崗職工；③已出售的住房或租金收入計(jì)入住房周轉(zhuǎn)金的出租房的管理服務(wù)人員?！ 「鶕?jù)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整計(jì)稅工資扣除限額等有關(guān)問(wèn)題的通知》（財(cái)稅字[1999]258號(hào)）規(guī)定，根據(jù)企業(yè)所得稅暫行條例及其實(shí)施細(xì)則的規(guī)定，并考慮到目前企業(yè)改革、減員增效的實(shí)際情況，企業(yè)在列支工資時(shí)，下列人員不得列入計(jì)稅工資人員基數(shù)：①與企業(yè)解除勞動(dòng)合同關(guān)系的原企業(yè)職工；②雖未與企業(yè)解除勞動(dòng)合同關(guān)系，但企業(yè)不支付基本工資、生活費(fèi)的人員；③由職工福利費(fèi)、勞動(dòng)保險(xiǎn)費(fèi)等列支工資的職工?！ 「鶕?jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于修訂企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表的通知》（國(guó)稅發(fā)[2006]56號(hào)）規(guī)定，企業(yè)納稅期核準(zhǔn)計(jì)稅人數(shù)按年平均人數(shù)計(jì)算，不包括應(yīng)由職工福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)支付的福利、工會(huì)部門人員，以及已領(lǐng)取養(yǎng)老金、失業(yè)救濟(jì)金的離退休、下崗待業(yè)人員等。與以前政策比較，首次明確規(guī)定：企業(yè)納稅期核準(zhǔn)計(jì)稅人數(shù)按年平均人數(shù)計(jì)算，工會(huì)部門人員不屬于計(jì)稅人數(shù)。前已述及，按照現(xiàn)行有關(guān)財(cái)務(wù)制度規(guī)定，工會(huì)部門人員的工資并不在工會(huì)經(jīng)費(fèi)列支，因此，國(guó)稅發(fā)[2006]56號(hào)文將工會(huì)部門人員排除在計(jì)稅人數(shù)之外，確實(shí)值得商榷。筆者認(rèn)為，工會(huì)部門人員應(yīng)納入計(jì)稅人數(shù)。實(shí)際上，國(guó)稅發(fā)[2006]56號(hào)文將工會(huì)部門人員排除在計(jì)稅人數(shù)之外，其前提是工會(huì)部門人員的工資由工會(huì)經(jīng)費(fèi)支付，但這與現(xiàn)行有關(guān)財(cái)務(wù)制度不符?！ 「鶕?jù)企業(yè)所得稅稅前扣除的合法性原則，合法性是指符合國(guó)家稅收規(guī)定，其他法規(guī)規(guī)定與稅收法規(guī)規(guī)定不一致的，以稅收法規(guī)規(guī)定為準(zhǔn)?；诖耍瑖?guó)稅發(fā)[2006]56號(hào)文明確，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于工會(huì)經(jīng)費(fèi)稅前扣除問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函〔2000〕678號(hào)）中所稱每月全部職工工資，是指按稅收規(guī)定允許稅前扣除的工資額。該數(shù)額是允許稅前扣除的工會(huì)經(jīng)費(fèi)的計(jì)算基數(shù)?！ 〖{稅調(diào)整應(yīng)注意的問(wèn)題 企業(yè)在每期制造成本中列支的工資，一般并不是全部在當(dāng)期的所得稅前扣除，因?yàn)閹?kù)存商品和在產(chǎn)品中還包括一部分工資，從理論上說(shuō)，這部分工資并不需要在當(dāng)期進(jìn)行納稅調(diào)整，但為了計(jì)算簡(jiǎn)便和便于稅收征管，在實(shí)務(wù)操作中，這部分工資仍要與實(shí)際在稅前扣除的工資統(tǒng)一進(jìn)行納稅調(diào)整?！ ?huì)計(jì)上提取工資時(shí)，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求，當(dāng)月的工資在月末提取，在次月發(fā)放。本年度提取數(shù)，以“應(yīng)付工資”貸方累計(jì)發(fā)生額為準(zhǔn)，在考查當(dāng)年度實(shí)發(fā)工資時(shí)，應(yīng)注意考慮上年度12月份工資在本年度發(fā)放，以及本年度12月份工資在次年發(fā)放的情況。在實(shí)務(wù)操作中，當(dāng)年應(yīng)發(fā)工資在次年匯算清繳前支付的，都可以算作企業(yè)實(shí)際支付了工資。但需要說(shuō)明的是，支付憑證必須有明確摘要且次年匯算清繳前沒(méi)有欠發(fā)工資的情況發(fā)生?！ “咐治觥 ∧呈≈匦推囉邢薰?006年全年平均職工2400人，其中福利人員50人，6個(gè)月以上病假人員7人。該企業(yè)總賬顯示，“應(yīng)付工資”、“應(yīng)付福利費(fèi)”、“其它應(yīng)付款——工會(huì)經(jīng)費(fèi)”和“其它應(yīng)付款——職工教育經(jīng)費(fèi)”的貸方發(fā)生額分別為2220.3、310.842、44.406和33.3045萬(wàn)元。該企業(yè)明細(xì)賬顯示，“應(yīng)付工資”貸方發(fā)生額含福利人員工資54萬(wàn)元，并按規(guī)定比例計(jì)提了“三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)”；另外，“應(yīng)付工資”年末余額為0。計(jì)提的工會(huì)經(jīng)費(fèi)已全部取得工會(huì)經(jīng)費(fèi)專用收據(jù)。管理費(fèi)用中列支通訊補(bǔ)貼576萬(wàn)元，通訊補(bǔ)貼隨同工資一起發(fā)放，每人每月200元，經(jīng)稅務(wù)部門審核，符合通訊補(bǔ)貼發(fā)放范圍的職工全年平均為300人。該省規(guī)定，企業(yè)可根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的實(shí)際情況，對(duì)確需發(fā)放辦公通訊費(fèi)用的人員按照不超過(guò)平均每人每月200元標(biāo)準(zhǔn)發(fā)放的可在企業(yè)所得稅前扣除。該省計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)為800元/人/月。 現(xiàn)根據(jù)以上條件，對(duì)該公司2006年工資薪金支出及“三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)”的納稅調(diào)整做一分析。 ?、侔茨昶骄藬?shù)核準(zhǔn)計(jì)稅人數(shù)，計(jì)算全年計(jì)稅工資總額?！ 「鶕?jù)政策規(guī)定，該企業(yè)計(jì)稅人數(shù)不包括福利人員56人，6個(gè)月以上病假人員7人，因此該企業(yè)全年計(jì)稅人數(shù)為2400－56－7=2337人，全年計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)為2337人×800元/人/月×12月=2243.52萬(wàn)元。 ?、谟?jì)算工資薪金的納稅調(diào)整增加額?！ ?huì)計(jì)上進(jìn)入成本費(fèi)用的工資為2220.3－54（福利人員工資）＝2166.3萬(wàn)元?！ 〉鶕?jù)稅法規(guī)定，超出規(guī)定人員范圍發(fā)放的通訊補(bǔ)貼應(yīng)作為工資薪金支出進(jìn)行納稅調(diào)整，其金額為（2400－300）×200人/月×12月=504萬(wàn)元?！ ∫虼?，稅法上的工資薪金支出為2166.3＋504＝2670.3萬(wàn)元?！ ∮捎谌暧?jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)為2243.52萬(wàn)元，因此工資薪金納稅調(diào)整增加額為426.78萬(wàn)元。 ?、塾?jì)算“三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)”的納稅調(diào)整增加額?！ 「＠藛T工資在“應(yīng)付福利費(fèi)”中列支，但計(jì)提的“三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)”在管理費(fèi)用中列支；工會(huì)人員工資及“三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)”均在管理費(fèi)用中列支；6個(gè)月以上病假人員工資由于不通過(guò)“應(yīng)付工資”核算，因此不計(jì)提“三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)”；通訊補(bǔ)貼在“管理費(fèi)用”核算?！ 「鶕?jù)企業(yè)所得稅暫行條例規(guī)定，納稅人的職工工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)，分別按照計(jì)稅工資總額的2%、14%、1.5%計(jì)算扣除。由于福利人員不計(jì)入計(jì)稅人數(shù)，因此根據(jù)福利人員工資計(jì)提的“三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)”，也不準(zhǔn)在稅前扣除，這部分金額為54×（14%＋2%＋1.5%）＝9.45萬(wàn)元。 |
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