2013年8月1日，營(yíng)業(yè)稅改征增值稅（以下簡(jiǎn)稱(chēng)營(yíng)改增）在全國(guó)雙擴(kuò)圍。所謂雙擴(kuò)圍是指在地域上從部分地區(qū)試點(diǎn)營(yíng)改增擴(kuò)大到全國(guó)試行，另一個(gè)擴(kuò)圍是指原在部分地區(qū)試點(diǎn)的時(shí)候是在交通運(yùn)輸業(yè)等“1 6”共7個(gè)行業(yè)試點(diǎn)，而這次全國(guó)擴(kuò)圍又新增了廣播影視服務(wù)而變成“1 7”共8個(gè)行業(yè)內(nèi)試行營(yíng)改增。在全國(guó)的國(guó)稅局和試點(diǎn)行業(yè)的納稅人都在忙碌著迎接營(yíng)改增，并適應(yīng)著營(yíng)改增之際，他們也發(fā)現(xiàn)營(yíng)改增帶來(lái)了一些新問(wèn)題。 有學(xué)生咨詢(xún)，其供職的K公司屬于制造業(yè)一般納稅人，生產(chǎn)藥品行業(yè)電子專(zhuān)用機(jī)器設(shè)備，并在客戶(hù)購(gòu)買(mǎi)后負(fù)責(zé)運(yùn)到客戶(hù)指定地點(diǎn)并負(fù)責(zé)安裝調(diào)試，還需要為客戶(hù)培訓(xùn)和技術(shù)咨詢(xún)服務(wù)。設(shè)備運(yùn)輸和咨詢(xún)服務(wù)雖然另行收費(fèi)，但一般是在與客戶(hù)簽訂采購(gòu)合同時(shí)一并確認(rèn)的。在營(yíng)改增前，他們這種經(jīng)營(yíng)行為在稅法上屬于混合銷(xiāo)售，一并繳納17%的增值稅，但是營(yíng)改增以后，他們發(fā)現(xiàn)他們的這種混合銷(xiāo)售的業(yè)務(wù)貌似變成了營(yíng)改增政策中的混業(yè)經(jīng)營(yíng)，而根據(jù)相關(guān)規(guī)定，混業(yè)經(jīng)營(yíng)如果分開(kāi)核算，則可以分別核算增值稅，而不必全額按照17%的稅率繳納增值稅。那么實(shí)際情況是怎樣的呢？ 納稅人的一項(xiàng)銷(xiāo)售行為如果既涉及貨物又涉及非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，為混合銷(xiāo)售行為。其要點(diǎn)為：必須是在同一項(xiàng)銷(xiāo)售行為中，既涉及貨物的銷(xiāo)售，還涉及非增值稅的應(yīng)稅勞務(wù)。K公司在營(yíng)改增之前銷(xiāo)售貨物的同時(shí)，提供裝卸搬運(yùn)、運(yùn)輸、咨詢(xún)的服務(wù)，符合稅法規(guī)定的混合銷(xiāo)售行為的規(guī)定。按照現(xiàn)行稅法的規(guī)定，從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的企業(yè)、企業(yè)性單位和個(gè)體工商戶(hù)的混合銷(xiāo)售行為，視為銷(xiāo)售貨物，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅；其他單位和個(gè)人的混合銷(xiāo)售行為，視為銷(xiāo)售非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，不繳納增值稅。由于K公司為從事貨物生產(chǎn)的企業(yè)，其機(jī)器設(shè)備的增值稅稅率為17%，因此該公司的混合銷(xiāo)售行為，應(yīng)當(dāng)繳納17%的增值稅。 可以舉一個(gè)與該公司混合銷(xiāo)售行為相反的繳納營(yíng)業(yè)稅的例子：電信或者移動(dòng)公司是提供郵電通訊服務(wù)的營(yíng)業(yè)稅納稅單位，這些公司推出充話(huà)費(fèi)送手機(jī)的行為，也屬于稅法規(guī)定的混合銷(xiāo)售行為，但由于電信和移動(dòng)公司不屬于“從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的企業(yè)”，因此根據(jù)稅法的規(guī)定，它們的混合銷(xiāo)售行為屬于“其他單位和個(gè)人的混合銷(xiāo)售行為，視為銷(xiāo)售非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，不繳納增值稅”，而需要繳納營(yíng)業(yè)稅。 而營(yíng)改增后，裝卸搬運(yùn)屬于“物流輔助服務(wù)”的應(yīng)稅范圍，陸路運(yùn)輸屬于“交通運(yùn)輸服務(wù)”的應(yīng)稅范圍，提供咨詢(xún)服務(wù)屬于“咨詢(xún)鑒證服務(wù)”的應(yīng)稅范圍，也就是說(shuō)，營(yíng)改增后，K公司不僅銷(xiāo)售機(jī)器設(shè)備繳納增值稅，其他的幾項(xiàng)服務(wù)也屬于增值稅的征稅范圍了。如此一來(lái)，其銷(xiāo)售貨物并提供運(yùn)輸?shù)确?wù)就不屬于稅法規(guī)定的混合銷(xiāo)售行為，而屬于稅法規(guī)定的混業(yè)經(jīng)營(yíng)的行為了。
根據(jù)財(cái)稅〔2013〕37號(hào)文件之規(guī)定，所謂混業(yè)經(jīng)營(yíng)是指試點(diǎn)納稅人兼有不同稅率或者征收率的銷(xiāo)售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)。即納稅人的經(jīng)營(yíng)行為涉及同一個(gè)稅種、不同稅目和稅率，那么納稅人應(yīng)當(dāng)分別核算適用不同稅率或征收率的銷(xiāo)售額。所以K公司需要在與客戶(hù)的協(xié)議中清楚地約定機(jī)器設(shè)備的價(jià)格、運(yùn)費(fèi)、裝卸搬運(yùn)價(jià)格、咨詢(xún)服務(wù)價(jià)格，因?yàn)檫@幾種行為的增值稅稅率不同。其中，K公司機(jī)器設(shè)備銷(xiāo)售適用17%稅率，裝卸搬運(yùn)適用6%稅率，陸路運(yùn)輸適用11%稅率，咨詢(xún)服務(wù)適用6%稅率。 學(xué)生問(wèn)：如果沒(méi)有分別核算銷(xiāo)售額的，稅務(wù)局會(huì)不會(huì)幫企業(yè)核定不同貨物和服務(wù)的應(yīng)稅銷(xiāo)售額和服務(wù)額？答案是否定的。按照稅法規(guī)定，如果納稅人的混業(yè)經(jīng)營(yíng)行為按規(guī)定分別核算銷(xiāo)售額的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)將按照以下方法適用稅率或征收率：1.兼有不同稅率的銷(xiāo)售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的，從高適用稅率。2.兼有不同征收率的銷(xiāo)售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的，從高適用征收率。3.兼有不同稅率和征收率的銷(xiāo)售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的，從高適用稅率。意思很簡(jiǎn)單，混業(yè)經(jīng)營(yíng)行為，納稅人如果不分別核算，則一律從高計(jì)稅。 類(lèi)似的情況，還有一般納稅人的酒莊生產(chǎn)和銷(xiāo)售紅酒（適用17%的增值稅稅率），同時(shí)為客戶(hù)提供窖藏服務(wù)并收取倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)（倉(cāng)儲(chǔ)業(yè)營(yíng)改增前適用5%營(yíng)業(yè)稅稅率，營(yíng)改增后適用6%的增值稅稅率），在營(yíng)改增前后，也屬于從混合銷(xiāo)售變成了混業(yè)經(jīng)營(yíng)，納稅人需要分別核算不同稅目的銷(xiāo)售額，否則會(huì)存在多繳稅的情況。 作者系上海交通大學(xué)海外教育學(xué)院稅務(wù)教研組組長(zhǎng) 相關(guān)政策——
“營(yíng)改增”下的混合銷(xiāo)售、混業(yè)經(jīng)營(yíng)和兼營(yíng)行為涉稅政策
“營(yíng)改增”后,銷(xiāo)售貨物免費(fèi)送貨財(cái)稅政策變化
|
