經(jīng)過近3年的時間，國家稅務(wù)總局于2012年6月公布《關(guān)于認(rèn)定稅收協(xié)定中“受益所有人”的公告》（國家稅務(wù)總局公告30號）（以下簡稱30號公告），用以明確在執(zhí)行601號文所遇到的一些問題。
601號文“受益所有人”是按照實質(zhì)重要形式的原則執(zhí)行的。“受益所有人”是指對所得或所得據(jù)以產(chǎn)生的權(quán)利或財產(chǎn)具有所有權(quán)和支配權(quán)的人，可以是從事生產(chǎn)經(jīng)營的個人、公司或其他任何團(tuán)體。30號公告規(guī)定，即使企業(yè)成立時不具有避稅的目的，但是，申請人也可能因為沒有這些權(quán)利而不具備受益所有人身份。30號公告主要規(guī)定了以下幾個問題：
1、明確“受益所有人”認(rèn)定考慮的因素
601號文第二條所規(guī)定的不利于“受益所有人”認(rèn)定的7個因素，30號公告澄清了這7個條件的關(guān)系。601號文中各不利因素的存在與否，主要應(yīng)根據(jù)申請人提供的相關(guān)材料做出判斷，無法給出明確的界限。稅務(wù)機(jī)關(guān)可以根據(jù)申請人提交的這些材料做出判斷，申請人可以通過此類材料證明自己的受益所有人身份。對于在多少個不利因素滿足的情況下才可以否定申請人的受益所有人身份這一問題，同樣無法給出確切的答案，但不能僅因某項（即某一項）不利因素的存在而做出否定的判斷。
2、關(guān)于股息所得的受益所有人的認(rèn)定
30號公告從減少征納成本的角度考慮，擬定了一則僅適用于股息所得的安全港規(guī)則，屬于國際首創(chuàng)。安全港的規(guī)定是，在締約對方上市的公司，且該公司為締約對方居民的，則可直接認(rèn)定其受益所有人身份?；蛘?，申請人被這樣的公司100%直接或間接擁有，且兩者中間沒有第三方國家或地區(qū)的居民企業(yè)存在，則可以直接認(rèn)定申請人的受益所有人身份。在實際工作中，稅務(wù)機(jī)關(guān)通常借助信息交換并考慮不利于認(rèn)定為稅收協(xié)定上受益所有人的因素，用以判別是否存在中間公司（導(dǎo)管公司）。
近期發(fā)生在青島的一個案例就是一個例證。2012年5月，某集裝箱碼頭公司會計人員在青島開發(fā)區(qū)國稅局辦理董事會分配股息決議備案登記時，提出將于近期申請出具對外付匯稅務(wù)證明，向投資方支付股息。5月12日，該集裝箱碼頭公司并未指派公司會計人員遞送相關(guān)資料，而是特意委托某會計師事務(wù)所遞送申請出具對外付匯稅務(wù)證明的相關(guān)資料，提出集裝箱碼頭公司將于近日向外方股東A公司支付2009年度股息，金額61885萬元。該代理人員稱A公司屬于毛里求斯居民企業(yè)，應(yīng)該享受中國和毛里求斯簽訂的稅收協(xié)定關(guān)于股息的優(yōu)惠稅率規(guī)定。
該局通過實質(zhì)重于形式的原則，充分利用信息交換手段，否認(rèn)了A公司的受益所有人資格。
主要有以下理由：（1）A公司僅有7名董事，再無其他雇員；（2）從A公司取得的收入情況看，主要由股息、利息等消極所得構(gòu)成，而沒有任何實質(zhì)性經(jīng)營活動；（3）從A公司的資產(chǎn)、規(guī)模以及人員配置看，A公司在毛里求斯注冊資本僅有981萬美元，而在國內(nèi)投資多達(dá)1.5億美元，投資金額遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于其注冊資本，資金來源和資金支配權(quán)完全受控于A公司的上一級投資方；（4）A公司提供不出向投資方派發(fā)股息的資料證明，也沒有對取得股息具有控制權(quán)和處置權(quán)的情況說明；（5）在毛里求斯路易港注冊的公司從境外取得的股息、紅利不征稅。因此，A公司不符合受益所有人對所得或所得據(jù)以產(chǎn)生的權(quán)利或財產(chǎn)具有所有權(quán)和支配權(quán)的法律特點(diǎn)，青島市國稅局最終要求集裝箱碼頭公司按10%的稅率代扣代繳A公司2009年度股息所得的非居民企業(yè)所得稅6188萬元。
3、由代理收取費(fèi)用，受益所有人的認(rèn)定
如果締約對方的居民通過第三方國家或地區(qū)（不論是否與中國簽有稅收協(xié)定）的代理人代為從中國收取所得，這一事實不影響其本身的受益所有人身份認(rèn)定，也不影響其享受有關(guān)協(xié)定待遇。但在程序上，30號公告規(guī)定代理人應(yīng)出具相關(guān)聲明，并應(yīng)備有代理合同或指定收款合同等能證明代理人身份的材料。
4、賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定受益所有人的權(quán)力
近期，對30號公告的解讀出現(xiàn)了多種觀點(diǎn)，有人認(rèn)為稅務(wù)機(jī)關(guān)放松了對受益所有人的認(rèn)定管理，有人認(rèn)為更加嚴(yán)格了。對此，華稅認(rèn)為，30號公告是對近三年執(zhí)行601號文的總結(jié)，明確了包括如何處理認(rèn)定申請人受益所有人時的7考慮因素的關(guān)系、關(guān)于股息適用受益所有人的安全港法以及有代理人收取費(fèi)用情形下的受益所有人認(rèn)定問題。
與此同時，30號公告也賦予了稅務(wù)機(jī)關(guān)甄別受益所有人的權(quán)力，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以通過信息交換、執(zhí)法檢查或監(jiān)督、決定申請暫不享受協(xié)定待遇等方式來實現(xiàn)對受益所有人的管制，因而稅務(wù)機(jī)關(guān)在認(rèn)定申請人受益所有人身份上，具有較大的決定權(quán)。30號文明確由省級稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，并報稅務(wù)總局備案，說明在程序上認(rèn)定申請人受益所有人身份較為復(fù)雜。因此，在營造公平競爭環(huán)境和經(jīng)濟(jì)不景氣的背景下，中國稅務(wù)機(jī)關(guān)對受益所有人的管制也將繼續(xù)保持較為靈活和嚴(yán)格的管制方法。
（劉天永，北京華稅律師事務(wù)所主任，高級合伙人，律師、注冊會計師、注冊稅務(wù)師，國家稅務(wù)總局黨校客座教授，中國人民大學(xué)律師學(xué)院客座教授）
