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| 工資薪金所得稅相關(guān)政策解析 |
| 發(fā)布時間：2011/11/22 來源： 閱讀次數(shù)：957 |
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| 一、一般性稅前扣除的判斷工資薪金若能于當(dāng)年度企業(yè)所得稅前扣除，應(yīng)為當(dāng)年度實(shí)際發(fā)放的工資薪金。是有別于實(shí)施條例強(qiáng)調(diào)的權(quán)責(zé)發(fā)生制普遍原則的，這是征管中稅務(wù)機(jī)關(guān)的一種管理上的變通操作，相當(dāng)于收付實(shí)現(xiàn)制，由此會造成納稅人資金時間價值的損失（稅款的時間性差異）。企業(yè)所得稅法對于稅前可列支的工資薪金支出，是實(shí)際發(fā)放的金額。但對于當(dāng)年度發(fā)放的2008年（不含）之前的計稅工資余額，不予認(rèn)可為當(dāng)期工資薪金，而對于之前計提的工效掛鉤工資，所屬年納稅調(diào)增，則2008年及之后發(fā)放的，則允許稅前扣除。國有企業(yè)，超過政府有關(guān)部門給予的限額發(fā)放數(shù)額，不得稅前扣除。l、重要事項(xiàng)的說明(1)國家稅務(wù)總局的文件要求依國稅函[2009]3號[1]文件“實(shí)際發(fā)放”的原則，工資或獎金須于 12月31日前發(fā)放完畢，方允許在當(dāng)年度企業(yè)所得稅前扣除。(2)地方性的文件規(guī)范的效力一些地區(qū)，如天津國、地稅發(fā)文（津地稅企所[2009]15號）<依據(jù)津地稅企所[2010]5號 天津市地稅國稅關(guān)于企業(yè)所得稅稅前扣除有關(guān)問題的通知，本文自動廢止>明確的下發(fā)工資的情形，即1月底前發(fā)放的工資仍予認(rèn)可當(dāng)年度稅前扣除。天津當(dāng)?shù)氐钠髽I(yè)可以考慮，但是分支機(jī)構(gòu)在天津的異地企業(yè)，我們認(rèn)為仍應(yīng)按照總機(jī)構(gòu)實(shí)施的發(fā)放標(biāo)準(zhǔn)。同樣的地方性文件也可參閱青島市地方稅務(wù)局關(guān)于印發(fā)《2009年度企業(yè)所得稅業(yè)務(wù)問題解答》的通知（青地稅函[2010]2號）。不過從目前較多地方性的操作規(guī)范來看，傾向于次年5月31日前發(fā)放的允許當(dāng)年度稅產(chǎn)扣除的越來越多，似乎政策制訂部門對此也給予了某種程度的認(rèn)可。但其效力性實(shí)際已突破了國稅函[2009]3號文件的范圍，從北京國稅的規(guī)范口徑，仍然認(rèn)為應(yīng)只認(rèn)可到12月31日前發(fā)放。對于認(rèn)為5月31日發(fā)放的標(biāo)準(zhǔn)來看，鑒證機(jī)構(gòu)在出具報告時，往往不可能在最后一天確定出具，因此要注意不能憑納稅人的承諾來確定其可以發(fā)放的金額。(3)與個人所得稅的計稅基礎(chǔ)的比較國稅函[2009]3號文件對稅前扣除的工資要求是履行了代扣代繳個人所得稅義務(wù)。這在2009年，較多地方國、地稅部門已經(jīng)采取了這樣的核對方式要求自查或檢查。通常企業(yè)所得稅稅前扣除的基礎(chǔ)與個人所得稅的計稅基礎(chǔ)是存在合理性差異的。如：–存在時間性差異：如稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)是從1月至12月，但個稅申報金額記錄的是上年12月至當(dāng)年11月的發(fā)放金額；–企業(yè)為員工繳納的補(bǔ)充醫(yī)療與補(bǔ)充養(yǎng)老保險，納入個稅申報金額，但沒有計入工資薪金稅前扣除限額；–員工取得實(shí)物福利、出差補(bǔ)貼等，納入個稅申報金額；–勞務(wù)派遣工作人員勞務(wù)費(fèi)平時計入了工資薪金，但個稅由派遣公司代扣代繳；–個稅調(diào)查的基數(shù)是扣除社會保險之后的金額，而工資薪金是含社會保險費(fèi)的金額；(4)稅前扣除工資與損益表中工資的關(guān)系稅法上的統(tǒng)計口徑為實(shí)際發(fā)放，包括了記錄入生產(chǎn)成本、在建工程、各項(xiàng)費(fèi)用項(xiàng)目中員工所發(fā)放的工資，與損益表上的費(fèi)用化金額沒有必然聯(lián)系。會計核算人員應(yīng)對此轉(zhuǎn)變一下認(rèn)識的觀念。(5)賬務(wù)處理不同造成的差異執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則的企業(yè)，其通過“應(yīng)付職工薪酬”核算的工資，應(yīng)不包括勞務(wù)外包的部分。勞務(wù)外包通常應(yīng)認(rèn)為通過直接列支費(fèi)用的方式記入成本或費(fèi)用、固定資產(chǎn)，而不通過工資性費(fèi)用處理，如果企業(yè)通過本科目核算的，則應(yīng)予以扣除。較多的上市公司傾向于將勞務(wù)派遣工費(fèi)用列入“應(yīng)付職工薪酬”進(jìn)行核算，此時要關(guān)注此類費(fèi)用不能作為工資薪金的填列依據(jù)，應(yīng)作剔除后進(jìn)行填寫，這是納稅人，也包括稅務(wù)機(jī)關(guān)需要進(jìn)行關(guān)注的地方。部分企業(yè)，將工資中包括的個人所得稅（部分企業(yè)是承擔(dān)職工個稅的）、各項(xiàng)保險分別列支為負(fù)債科目。核算的不同，容易對未來實(shí)發(fā)工資金額的數(shù)據(jù)獲取增加難度，當(dāng)然也存在少調(diào)整未發(fā)放工資的情形。如果年末有未發(fā)放完的余額，易僅將職工實(shí)獲得的扣除個人所得稅、個人承擔(dān)的保險費(fèi)后的余額進(jìn)行了調(diào)增，造成有所遺漏?，F(xiàn)實(shí)當(dāng)中，存在勞務(wù)派遣公司管理不規(guī)范的情形，即相關(guān)的工資發(fā)放、社會保險與個稅都由勞務(wù)接受方完成，此時的勞務(wù)派遣已經(jīng)有了一個實(shí)質(zhì)性的變化，這種情形要考慮勞務(wù)派遣形式的改變，以真實(shí)反映稅前扣除的工資薪金金額。(6)工資薪金與職工福利費(fèi)的區(qū)別實(shí)務(wù)中應(yīng)分析企業(yè)實(shí)行的政策，如果作為工資薪金并發(fā)放，稅前扣除沒有問題，但員工必須承擔(dān)個人所得稅，這種情形下可增加職工福利費(fèi)的基數(shù)。相反如果作為職工福利費(fèi)，稅前扣除并不要求以繳納個稅作為稅前扣除的條件。從財企[2009]242號[2]文件中，可以看出是傾向于工資薪金口徑來判斷的，但稅務(wù)機(jī)關(guān)尚未對此明確。人為的將福利費(fèi)擴(kuò)大至工資薪金的基數(shù)，也存在稅務(wù)機(jī)關(guān)挑戰(zhàn)的可能。(7)股份支付企業(yè)會計準(zhǔn)則對股份支付也視同為職工薪酬，但其（權(quán)益結(jié)算與現(xiàn)金結(jié)算）在所得稅法規(guī)上沒有明確性的規(guī)定，首先應(yīng)明確的是計提的費(fèi)用是不能扣除的，在實(shí)施發(fā)放時，依據(jù)有些稅務(wù)人員實(shí)務(wù)上的觀點(diǎn)，認(rèn)為現(xiàn)金結(jié)算的視同為工資薪金，權(quán)益結(jié)算的則不能稅前扣除。(8)員工身份的界定雖然在實(shí)質(zhì)扣除的標(biāo)準(zhǔn)上比較明確，但是對于工資薪金對應(yīng)的員工身份，各地卻有著不盡相同的認(rèn)定方式。如有的地方特別強(qiáng)調(diào)勞動合同與社會保險的繳納，誠然對于員工合法利益的保護(hù)如此規(guī)定有著積極的意義，但是對于目前中國企業(yè)的用工狀況來看，社會保險的繳納并未盡完善，教條的適用此條款，我們認(rèn)為這不是稅務(wù)機(jī)關(guān)就可以改變的現(xiàn)狀。不過對于納稅人來講，關(guān)注當(dāng)?shù)毓べY薪金中對于員工身份的界定，是非常有必要的。之前年度余額的使用確定承如一般性稅前扣除中所述，對于2008年（不含）之前存在未發(fā)放的計稅工資余額情形的，同時亦存在2008年、2009年未發(fā)放的工資余額的，在2010年或之后年度發(fā)放時，如何認(rèn)定發(fā)放的余額歸屬年度，是機(jī)械的認(rèn)為“孰先”原則，還是納稅人自身的證明，對此理解上還是應(yīng)以實(shí)際發(fā)生的情形來判斷，而不是形式上的憑證判斷。外籍員工身份的界定中國境內(nèi)的外商投資企業(yè)存在較多母公司派遣員工管理、工作的情形，一種情形是員工與境內(nèi)公司簽訂勞動合同，一種情形是員工還是境外公司的所屬管理權(quán)，只是來中國協(xié)助工作。要關(guān)注是否屬于工資薪金的列支事項(xiàng)。 2、稅收法規(guī)(1)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第三十四條 企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，準(zhǔn)予扣除前款所稱工資薪金，是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金形式或者非現(xiàn)金形式的勞動報酬，包括基本工資、獎金、津貼、補(bǔ)貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任職或者受雇有關(guān)的其他支出。 (2)《關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費(fèi)扣除問題的通知》（國稅函[2009]3號）一、關(guān)于合理工資薪金問題《實(shí)施條例》第三十四條所稱的“合理工資薪金”，是指企業(yè)按照股東大會、董事會、薪酬委員會或相關(guān)管理機(jī)構(gòu)制訂的工資薪金制度規(guī)定實(shí)際發(fā)放給員工的工資薪金。稅務(wù)機(jī)關(guān)在對工資薪金進(jìn)行合理性確認(rèn)時，可按以下原則掌握： (一)企業(yè)制訂了較為規(guī)范的員工工資薪金制度； (二)企業(yè)所制訂的工資薪金制度符合行業(yè)及地區(qū)水平； (三)企業(yè)在一定時期所發(fā)放的工資薪金是相對固定的，工資薪金的調(diào)整是有序進(jìn)行的； (四)企業(yè)對實(shí)際發(fā)放的工資薪金，已依法履行了代扣代繳個人所得稅義務(wù)?！ ?五)有關(guān)工資薪金的安排，不以減少或逃避稅款為目的；二、關(guān)于工資薪金總額問題《實(shí)施條例》第四十、四十一、四十二條所稱的“工資薪金總額”，是指企業(yè)按照本通知第一條規(guī)定實(shí)際發(fā)放的工資薪金總和，不包括企業(yè)的職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)、工會經(jīng)費(fèi)以及養(yǎng)老保險費(fèi)、醫(yī)療保險費(fèi)、失業(yè)保險費(fèi)、工傷保險費(fèi)、生育保險費(fèi)等社會保險費(fèi)和住房公積金。屬于國有性質(zhì)的企業(yè)，其工資薪金，不得超過政府有關(guān)部門給予的限定數(shù)額；超過部分，不得計入企業(yè)工資薪金總額，也不得在計算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時扣除。--------------------------------------------------------------------------------[1] 關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費(fèi)扣除問題的通知[2] 關(guān)于企業(yè)加強(qiáng)職工福利費(fèi)財務(wù)管理的通知 |
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