新企業(yè)所得稅法生效后,關于企業(yè)資產(chǎn)重組方面的法律、法規(guī)、規(guī)章正在建立之中。 企業(yè)所得稅法沒有規(guī)定資產(chǎn)重組的稅務處理規(guī)則,涉及資產(chǎn)重組處理的原則規(guī)定包括:企業(yè)對外投資期間,投資資產(chǎn)的成本在計算應納稅所得額時不得扣除;企業(yè)轉(zhuǎn)讓資產(chǎn),該項資產(chǎn)的凈值,準予在計算應納稅所得額時扣除。 企業(yè)所得稅法實施條例規(guī)定,除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外,企業(yè)在重組過程中,應當在交易發(fā)生時確認有關資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或者損失,相關資產(chǎn)應當按照交易價格重新確定計稅基礎。 只有符合一定條件的重組才可以享受免稅待遇的特殊重組。 2009年,財政部和國家稅務總局出臺了《關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》(財稅[2009]59號)、《關于企業(yè)清算業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》(財稅[2009]60號)、《關于企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除政策的通知》(財稅[2009]57號)以及《企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除管理辦法》等資產(chǎn)重組配套文件,構(gòu)成了新企業(yè)所得稅法下資產(chǎn)重組稅收籌劃的法律依據(jù)。
新企業(yè)所得稅有關企業(yè)資產(chǎn)重組方面有三個重要變化。 第一,企業(yè)股權(quán)收購免稅條件變化。收購企業(yè)購買的股權(quán)不低于被收購企業(yè)全部股權(quán)的75%,且收購企業(yè)在該股權(quán)收購發(fā)生時的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%,就可以選擇特殊性稅務處理。 第二,企業(yè)資產(chǎn)收購免稅處理條件變化。財稅[2009]59號文規(guī)定,資產(chǎn)收購中,受讓企業(yè)收購的資產(chǎn)不低于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部資產(chǎn)的75%,且受讓企業(yè)在該資產(chǎn)收購發(fā)生時的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%,可以享受特殊的免稅待遇。 第三,企業(yè)合并分立免稅條件變化。財稅[2009]59號文規(guī)定,企業(yè)合并中,企業(yè)股東在該企業(yè)合并發(fā)生時取得的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%,以及同一控制下且不需要支付對價的企業(yè)合并;企業(yè)分立中,被分立企業(yè)所有股東按原持股比例取得分立企業(yè)的股權(quán),分立企業(yè)和被分立企業(yè)均不改變原來的實質(zhì)經(jīng)營活動,且被分立企業(yè)股東在該企業(yè)分立發(fā)生時取得的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%,企業(yè)合并和分立可以享受免稅待遇。 這時,合并企業(yè)可以享受被合并企業(yè)未彌補的虧損,彌補虧損限額計算公式為,合并企業(yè)彌補的被合并企業(yè)虧損的限額=被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值×截至合并業(yè)務發(fā)生當年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率。被分立企業(yè)未超過法定彌補期限的虧損額可按分立資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例進行分配,由分立企業(yè)繼續(xù)彌補。 同時,在合并分立中,和非股權(quán)支付相對應的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失仍然需要確認,確認公式為,非股權(quán)支付對應的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失=(被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價值-被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的計稅基礎)×(非股權(quán)支付金額÷被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價值)。
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