過去由于單一的經(jīng)營模式，納稅人取得全年一次性獎金的情況多數(shù)是發(fā)生在一個單位。然而隨著時間的推移，一些高技能人才受雇多處的情況已經(jīng)越來越多。應(yīng)改進全年一次性獎金的征稅方法，由納稅人在自行申報時對不同受雇單位發(fā)放的全年一次性獎金進行同類合并“匯算”申報。
對于“全年一次性獎金”的個人所得稅征管，當(dāng)前一直沿用國家稅務(wù)總局《關(guān)于調(diào)整個人取得全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知》（國稅發(fā)〔2005〕9號，以下簡稱9號文件），這一文件的主要內(nèi)容包括四個方面：一是企事業(yè)單位根據(jù)全年經(jīng)濟效益和業(yè)績考評情況向雇員發(fā)放的一次性獎金，包括年薪、年終加薪和績效工資等；二是在計稅方法上單獨作為一個月工資、薪金，將其平均到月確定適用稅率和速算扣除數(shù)后單獨計稅；三是在一個納稅年度內(nèi)一個納稅人只允許采用一次；四是在發(fā)放時由扣繳義務(wù)人代扣代繳。
9號文件在很長一段時間內(nèi)作為全年一次性獎金征稅管理的重要文件，起到了政策依據(jù)和規(guī)范管理的重要作用。但是隨著時間的推移，靈活多樣的經(jīng)營方式不斷出現(xiàn)，給個人所得稅的征管提出了新問題。
例如，一納稅人任職于某醫(yī)科大學(xué)，同時投資了一家生物技術(shù)有限公司，2013年他在兩家單位各取得每月1萬元的工資、薪金收入，同時這兩家單位共計發(fā)放一次性的年終獎75萬元（其中一家23萬元，另一家52萬元），每家單位也按9號文件的方法分別扣繳年終獎個稅，不同的是發(fā)放時間不一致。根據(jù)個人所得稅法實施條例第三十六條規(guī)定，對兩處以上工資、薪金收入要求納稅人在代扣代繳的基礎(chǔ)上，到主管稅務(wù)機關(guān)自行申報納稅。稅務(wù)機關(guān)在審核時對該納稅人各月份應(yīng)補的稅款沒有異議，但對發(fā)放的年終獎75萬元，確認(rèn)只能由最先發(fā)放的一家單位采用9號文件的辦法，另一家單位發(fā)放的不能采用，也就是52萬元應(yīng)并到發(fā)放當(dāng)月計征個稅，此項扣除已經(jīng)代扣的還應(yīng)補繳個稅。而納稅人認(rèn)為每家代扣單位均只用了一次，沒有違背9號文件的規(guī)定，不應(yīng)再補征稅款。
稅務(wù)機關(guān)的做法是符合9號文件精神的，但實際上這一方法也是有瑕疵的。筆者認(rèn)為，對納稅人從不同受雇單位取得的同一年度的全年一次性獎金征稅比較合理的方法是，應(yīng)以納稅人為主體，由納稅人在自行申報時對不同受雇單位發(fā)放的全年一次性獎金進行同類合并“匯算”申報，平時仍由發(fā)放單位按9號文件的規(guī)定“預(yù)扣”一次，保證稅款不流失。也就是將75萬元這個總收入單獨作為一個月計算稅款。雖然用這種方法計算應(yīng)補的個稅少了，但這樣操作更科學(xué)合理，有利于稅收制度的自我完善，有利于納稅人的自覺遵從，是一個雙贏的好辦法。
從深層上講，這種方法也是有理論依據(jù)的。我國的個人所得稅實行分類所得稅制，即按收入的性質(zhì)分項計征個人所得稅。全年一次性獎金作為個人取得的一項收入只要在性質(zhì)上是同類的，就應(yīng)該合并計稅，這是符合個稅立法精神的，所不同的是所屬期不是以月而是以“年度”為單位顯現(xiàn)的。從操作上看，個人取得兩處以上工資、薪金收入申報時，同一月是可以合并計稅的，如果不允許全年一次性獎金這樣操作，那么這樣的規(guī)定是殘缺的，也不合理，很難取信于納稅人。
反之，如果代扣單位先代扣并申報52萬元應(yīng)納的全年一次性獎金個稅，那么按9號文件的規(guī)定，則應(yīng)補繳的個稅比合并計稅方法還要少，而這一結(jié)果，納稅人是完全可以“籌劃”的。因此，選擇合并計稅的方法比較中性，既能合理適度征稅，又能防止稅款流失。
筆者認(rèn)為，當(dāng)前9號文件的弊端主要表現(xiàn)在兩個方面：一是沒有模擬到有從多家單位取得全年一次性獎金的情形。過去由于單一的經(jīng)營模式，納稅人取得全年一次性獎金的情況多數(shù)是發(fā)生在一個單位，因而文件的制定正是基于10年前的這一背景，這在當(dāng)時有很強的針對性和操作性。然而時過境遷，一些高技能的人才受雇多處的情況已經(jīng)越來越多，而每家單位發(fā)放年終獎的可能也是現(xiàn)實存在的，如果還是用9號文件的方法征稅，有悖稅收促進經(jīng)濟的原則，不符合國家鼓勵人才合理流動的政策要求。
二是對納稅人一個年度只能采用“一次”的理解有歧義。有的認(rèn)為一個代扣單位對同一納稅人的使用方法只要不超過一次就是符合9號文件精神；有的認(rèn)為誰先發(fā)放誰先申報就認(rèn)誰，其他單位按9號文件申報的全年一次獎金計算方法一律不認(rèn)；有的認(rèn)為一個納稅人一個年度只能采用一次是以“納稅人”為主體，由納稅人在自行申報時合并同類收入采用一次就行。不同的理解也導(dǎo)致操作上的五花八門。
當(dāng)然，要正確實施合并計稅的方法，還必須加強對全年一次性獎金申報征收中的監(jiān)控管理。納稅人在自行申報時要提供發(fā)放單位的年度分配方案和收入明細等資料，防止混淆月度獎、季度獎和年度獎以及其他各項獎勵。
作者單位：南京市江寧地稅局稽查局 |
