問：A公司注冊資金5000萬元，于2011年1月與B公司共同投資1000萬元設立C公司。A公司權益性投資600萬元，占60%股份。2012年1月，A公司將自有資金2000萬元無償提供給C公司使用，當年C公司沒有反映支付利息情況，A公司也沒有收取利息記錄，自然也沒有申報繳納企業(yè)所得稅。A、B、C公司均為非金融企業(yè)，注冊地在同一城市，企業(yè)所得稅稅率相同，當期銀行同期貸款利率為6.93%。 稅務機關納稅檢查認為，雖然A公司未收取利息，但應根據(jù)稅法規(guī)定調整其應稅所得。請問是否正確？
答：對關聯(lián)企業(yè)之間資金的有償使用，《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)關聯(lián)方利息支出稅前扣除標準有關稅收政策問題的通知》（財稅〔2008〕121號）第一條規(guī)定，在計算應納稅所得額時，企業(yè)實際支付給關聯(lián)方的利息支出，不超過以下規(guī)定比例和稅法及其實施條例有關規(guī)定計算的部分，準予扣除，超過的部分不得在發(fā)生當期和以后年度扣除。
第二條明確，企業(yè)如果能夠按照稅法及其實施條例的有關規(guī)定提供相關資料，并證明相關交易活動符合獨立交易原則的，或者該企業(yè)的實際稅負不高于境內關聯(lián)方的，其實際支付給境內關聯(lián)方的利息支出，在計算應納稅所得額時準予扣除。企業(yè)實際支付給關聯(lián)方的利息支出，除符合本通知第二條規(guī)定外，其接受關聯(lián)方債權性投資與其權益性投資比例為：金融企業(yè)為5∶1，其他企業(yè)為2∶1. 稅務機關認為，A公司應核定利息收入并征收企業(yè)所得稅。提供資金作為一種融資服務，關聯(lián)企業(yè)一方要按獨立企業(yè)收取利息，開具發(fā)票并依法納稅，另一方符合條件的利息支出可作為成本、費用進行稅前列支。企業(yè)所得稅法第四十一條規(guī)定，企業(yè)與其關聯(lián)方之間的業(yè)務往來，不符合獨立交易原則而減少企業(yè)或者其關聯(lián)方應納稅收入或者所得額的，稅務機關有權按照合理方法調整。獨立交易原則，指沒有關聯(lián)關系的交易各方，按照公平成交價格和營業(yè)常規(guī)進行業(yè)務往來所遵循的原則。 稅收征收管理法第三十六條規(guī)定，企業(yè)或者外國企業(yè)在中國境內設立的從事生產、經營的機構、場所與其關聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務往來，應當按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務往來收取或者支付價款、費用。不按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務往來收取或者支付價款、費用，而減少其應納稅的收入或者所得額的，稅務機關有權進行合理調整。關聯(lián)企業(yè)一方將資金無償提供給另一方使用，從表面上看，關聯(lián)企業(yè)一方沒有取得任何經濟利益，但是由于關聯(lián)關系的存在，從而使得此項交易不符合獨立交易原則，稅務機關有權對關聯(lián)企業(yè)一方的應納稅所得額進行調整。一般情況下，按照金融企業(yè)同期同類貸款利率，也就是采取“可比非受控價格法”對其進行核定。A公司2012年應核定利息收入=2000×6.93%=138.6（萬元）。
而A公司認為，《國家稅務總局關于印發(fā)〈特別納稅調整實施辦法（試行）〉的通知》（國稅發(fā)〔2009〕2號）第三十條規(guī)定，實際稅負相同的境內關聯(lián)方之間的交易，只要該交易沒有直接或間接導致國家總體稅收的減少，原則上不作轉讓定價調整。這就意味著，如果關聯(lián)雙方企業(yè)所得稅實際稅負相同，則關聯(lián)方之間的資金占用原則上不核定利息收入，另一方也不得稅前扣除利息支出。筆者贊同這種觀點。 稅法所謂“合理的調整方法”主要有：可比非受控價格法、再銷售價格法、成本加成法、交易凈利潤法、利潤分割法、其他符合獨立交易原則的方法。稅務機關在進行境內關聯(lián)交易調整時，由于一方調整收入的同時，允許另一方調整支出進行稅前扣除，將對雙方的稅收產生影響，當關聯(lián)交易雙方的調整不增加應納稅所得額和應納稅額時，一般不進行納稅調整。 如上例，2012年增加A公司應納稅所得額138.6萬元的同時，會減少C公司應納稅所得額138.6萬元，如雙方的稅負相等，則總體稅收不會增加，這種情況下則不進行關聯(lián)方的納稅調整。 實際稅負是實際繳納稅金與銷售（營業(yè)）收入之比。上例，假設A公司2012年盈利，C公司虧損，實際稅負是不同的。如果A公司無法提供資料證明將自有資金無償提供給C公司使用符合獨立交易原則，則A公司應調增應納稅所得額138.6萬元。這種情況下，對于C公司而言，企業(yè)所得稅法第四十六條規(guī)定，企業(yè)從其關聯(lián)方接受的債權性投資與權益性投資的比例超過規(guī)定標準而發(fā)生的利息支出，不得在計算應納稅所得額時扣除。 財稅〔2008〕121號文件明確，從關聯(lián)方接受債權性投資與權益性投資，除符合獨立交易原則外的，其接受關聯(lián)方債權性投資與其權益性投資比例為2∶1.《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅應納稅所得額若干稅務處理問題的公告》（國家稅務總局公告〔2012〕15號）第六條規(guī)定，根據(jù)稅收征收征管法的有關規(guī)定，對企業(yè)發(fā)現(xiàn)以前年度實際發(fā)生的、按照稅收規(guī)定應在企業(yè)所得稅前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企業(yè)做出專項申報及說明后，準予追補至該項目發(fā)生年度計算扣除，但追補確認期限不得超過5年。 因此，C公司2012年稅前列支利息=600×2×6.93%=83.16（萬元），而不能將138.6萬元利息支出在稅前扣除。 |
