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| 資產(chǎn)重組，增值稅留抵稅額可結(jié)轉(zhuǎn)抵扣 |
| 發(fā)布時間：2013/4/12 來源： 閱讀次數(shù)：1304 |
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對于企業(yè)資產(chǎn)重組中涉及的增值稅問題，《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2011年第13號，以下簡稱13號公告）規(guī)定，納稅人在資產(chǎn)重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、債務(wù)和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個人，不屬于增值稅的征稅范圍，其中涉及的貨物轉(zhuǎn)讓，不征收增值稅。13號公告解決了企業(yè)在資產(chǎn)重組過程中，涉及貨物的轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)的增值稅處理問題。但是，對于資產(chǎn)重組過程中原企業(yè)存在的增值稅留抵稅額如何處理，13號公告并沒有明確。對此，《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組增值稅留抵稅額處理有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2012年第55號，以下簡稱55號公告）規(guī)定，增值稅一般納稅人（以下稱原納稅人）在資產(chǎn)重組過程中，將全部資產(chǎn)、負債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他增值稅一般納稅人（以下稱新納稅人），并按程序辦理注銷稅務(wù)登記的，其在辦理注銷登記前尚未抵扣的進項稅額可結(jié)轉(zhuǎn)至新納稅人處繼續(xù)抵扣。對于55號公告的規(guī)定，需要關(guān)注以下3個問題：
第一，55號公告規(guī)定的增值稅留抵稅額結(jié)轉(zhuǎn)抵扣的適用條件。雖然55號公告規(guī)定了資產(chǎn)重組中原增值稅納稅人的留抵稅額可以結(jié)轉(zhuǎn)抵扣，但是這種結(jié)轉(zhuǎn)抵扣需要同時滿足以下4個條件：一是資產(chǎn)重組中的原納稅人必須是增值稅一般納稅人，因為小規(guī)模納稅人不會涉及留抵稅額問題。二是資產(chǎn)重組中，新納稅人必須是增值稅一般納稅人，這也是留抵稅額能夠結(jié)轉(zhuǎn)抵扣的必要條件。三是原納稅人在資產(chǎn)重組中，必須是將全部而不是部分資產(chǎn)、負債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給新納稅人。13號公告規(guī)定的企業(yè)資產(chǎn)重組中規(guī)定的貨物轉(zhuǎn)讓不征收增值稅，既涉及全部資產(chǎn)、負債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓，又涉及部分資產(chǎn)、負債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓，而55號公告中能夠?qū)崿F(xiàn)原納稅人留抵稅額結(jié)轉(zhuǎn)抵扣的情況必須是全部資產(chǎn)、負債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓。四是原納稅人在將全部資產(chǎn)、負債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給新納稅人后，必須按程序辦理注銷稅務(wù)登記，只有在申請辦理注銷稅務(wù)登記時，才能在注銷前將尚未抵扣的進項稅額結(jié)轉(zhuǎn)至新納稅人處繼續(xù)抵扣。需要注意的是，納稅人在資產(chǎn)重組過程中，將全部資產(chǎn)、負債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他納稅人后，原納稅人既可以注銷，又可以不注銷。如果納稅人在將全部資產(chǎn)、負債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他納稅人后，辦理稅務(wù)和工商注銷手續(xù)，實際上屬于資產(chǎn)重組中的企業(yè)合并。如果納稅人在將全部資產(chǎn)、負債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他納稅人后不注銷，資格仍然保留，實際屬于資產(chǎn)重組中的整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓。55號公告要求原納稅人留抵稅額結(jié)轉(zhuǎn)抵扣，必須要將全部資產(chǎn)、負債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給新納稅人，并按程序辦理注銷稅務(wù)登記，明確了只有13號公告規(guī)定的資產(chǎn)重組中的企業(yè)合并這種形式，才能獲得增值稅留抵稅額的結(jié)轉(zhuǎn)抵扣。
第二，不同企業(yè)合并形式中增值稅留抵稅額的處理。通過對第一個問題的分析可以明確，55號公告中規(guī)定的企業(yè)資產(chǎn)重組中的增值稅留抵稅額結(jié)轉(zhuǎn)抵扣問題，是企業(yè)合并中的問題。根據(jù)公司法第一百七十三條規(guī)定，公司合并實際包括兩種情形：吸收合并和新設(shè)合并。一個公司吸收其他公司為吸收合并，被吸收的公司解散。兩個以上公司合并設(shè)立一個新的公司為新設(shè)合并，合并各方解散。例如，A公司合并B公司，B公司解散，屬于吸收合并。如果A公司和B公司合并后都解散，同時并入新成立的公司C，屬于新設(shè)合并。對照55號公告的規(guī)定，是否這兩種形式的合并都能適用55號公告的規(guī)定呢？吸收合并的情形比較好把握。假設(shè)A公司吸收合并B公司，B公司全部資產(chǎn)、負債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給A公司后解散注銷。此時，只要A公司和B公司都是增值稅一般納稅人，就符合55號公告規(guī)定的條件。在新設(shè)合并中，假設(shè)A公司和B公司合并后解散，成立新公司C。在新設(shè)合并中，原納稅人從一個企業(yè)變?yōu)閮蓚€（或多個）企業(yè)，這里假設(shè)是A和B。新納稅人指新設(shè)合并中新成立的企業(yè)，這里假設(shè)是C。要符合55號公告規(guī)定的條件，新設(shè)公司C必須是一般納稅人，這在制度上沒有障礙，因為根據(jù)增值稅一般納稅人資格認定管理辦法（國家稅務(wù)總局令第22號）第四條規(guī)定，新開業(yè)的納稅人，可以向主管稅務(wù)機關(guān)申請一般納稅人資格認定。但是在具體的實務(wù)中，重組各方應(yīng)提前謀劃，把握好當?shù)貒悪C關(guān)對于新開業(yè)企業(yè)一般納稅人的認定條件和申請程序，防止新設(shè)企業(yè)因無法認定為一般納稅人而喪失留抵稅額結(jié)轉(zhuǎn)抵扣的待遇。新設(shè)合并中，第二個條件可能存在爭議，需要企業(yè)提前關(guān)注。按通常的理解，在新設(shè)合并中，只要原被合并方中有一個是增值稅一般納稅人（即不需要原被合并方全部是增值稅一般納稅人），且新設(shè)公司也是增值稅一般納稅人，原被合并方中增值稅一般納稅人的留抵稅額就應(yīng)該能結(jié)轉(zhuǎn)到新設(shè)公司繼續(xù)抵扣。比如，A公司和B公司合并后解散，成立新公司C。如果A公司是增值稅一般納稅人，B公司只是小規(guī)模納稅人，且C公司一設(shè)立就被認定為一般納稅人，那么A公司的留抵稅額能否結(jié)轉(zhuǎn)到C公司繼續(xù)抵扣呢？根據(jù)55號公告的規(guī)定，似乎要求原納稅人必須是增值稅一般納稅人才可以適用，因此，如果在新設(shè)合并中，原被合并方中有小規(guī)模納稅人，企業(yè)需要關(guān)注這種政策風險，提前咨詢當?shù)囟悇?wù)機關(guān)。如果當?shù)囟悇?wù)機關(guān)不認可，企業(yè)就需要提前謀劃。如果僅是兩個企業(yè)的新設(shè)合并，則只能采用吸收合并的方式，用增值稅一般納稅人吸收合并小規(guī)模納稅人。如果涉及多個企業(yè)的新設(shè)合并，則可以分兩步走，先將增值稅一般納稅人新設(shè)合并，然后用新設(shè)企業(yè)吸收合并小規(guī)模納稅人。第三，增值稅留底稅額結(jié)轉(zhuǎn)抵扣的程序。根據(jù)55號公告的規(guī)定，為實現(xiàn)資產(chǎn)重組中原納稅人留抵稅額順利結(jié)轉(zhuǎn)到新納稅人處繼續(xù)抵扣，原納稅人主管稅務(wù)機關(guān)應(yīng)認真核查納稅人資產(chǎn)重組相關(guān)資料，核實原納稅人在辦理注銷稅務(wù)登記前尚未抵扣的進項稅額，填寫《增值稅一般納稅人資產(chǎn)重組進項留抵稅額轉(zhuǎn)移單》（一式三份），原納稅人主管稅務(wù)機關(guān)留存一份，交納稅人一份，傳遞新納稅人主管稅務(wù)機關(guān)一份。新納稅人主管稅務(wù)機關(guān)應(yīng)將原納稅人主管稅務(wù)機關(guān)傳遞來的《增值稅一般納稅人資產(chǎn)重組進項留抵稅額轉(zhuǎn)移單》與納稅人報送資料進行認真核對，對原納稅人尚未抵扣的進項稅額，在確認無誤后，允許新納稅人繼續(xù)申報抵扣。特別是在新設(shè)合并中，企業(yè)必須要提前謀劃好相關(guān)程序。在原被合并企業(yè)稅務(wù)登記注銷前，企業(yè)可能需要先將新設(shè)公司的稅務(wù)登記和一般納稅人認定手續(xù)辦理好，否則會影響到《增值稅一般納稅人資產(chǎn)重組進項留抵稅額轉(zhuǎn)移單》的開具。
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