煤礦企業(yè)轉(zhuǎn)讓采礦權(quán)時(shí),到底要不要交納營業(yè)稅?如果要交納營業(yè)稅,法律依據(jù)又是什么呢?《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》(中華人民共和國國務(wù)院令第540號(hào))第一條規(guī)定:“在中華人民共和國境內(nèi)提供本條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人,為營業(yè)稅的納稅人,應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納營業(yè)稅。”
《營業(yè)稅稅目注釋》(國稅函[1993]149號(hào))文件中未將“轉(zhuǎn)讓自然資源使用權(quán)”納入征稅范圍。該文件對轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)稅目的征收范圍設(shè)定了六個(gè)子稅目:轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)、轉(zhuǎn)讓商標(biāo)權(quán)、轉(zhuǎn)讓專利權(quán)、轉(zhuǎn)讓非專利技術(shù)、轉(zhuǎn)讓著作權(quán)、轉(zhuǎn)讓商譽(yù)。其中并沒有“轉(zhuǎn)讓自然資源使用權(quán)”稅目列入,從正面說明,轉(zhuǎn)讓自然資源使用權(quán)在過去未納入營業(yè)稅征管范圍?;诖艘?guī)定,煤礦企業(yè)轉(zhuǎn)讓采礦權(quán)不交納營業(yè)稅。
同時(shí),《關(guān)于文峪金礦礦區(qū)內(nèi)生產(chǎn)經(jīng)營單位和個(gè)人若干稅收問題的批復(fù)》(國稅函[1998]111號(hào))規(guī)定:“礦區(qū)內(nèi)單位和個(gè)人在轉(zhuǎn)讓采礦權(quán)時(shí)一并有償轉(zhuǎn)讓金礦礦井等財(cái)產(chǎn),應(yīng)按轉(zhuǎn)讓全額征收銷售不動(dòng)產(chǎn)營業(yè)稅;只轉(zhuǎn)讓采礦權(quán),不轉(zhuǎn)讓金礦礦井等財(cái)產(chǎn)不應(yīng)征收營業(yè)稅。”
《關(guān)于煤礦轉(zhuǎn)讓征收營業(yè)稅問題的批復(fù)》(國稅函[2007]1018號(hào))規(guī)定:“單位和個(gè)人在轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或銷售不動(dòng)產(chǎn)的同時(shí)有償轉(zhuǎn)讓采礦權(quán)的,對可以明確劃分其轉(zhuǎn)讓采礦權(quán)收入與轉(zhuǎn)讓煤礦土地使用權(quán)或銷售不動(dòng)產(chǎn)的,對其取得的轉(zhuǎn)讓采礦權(quán)收入不征收營業(yè)稅;對無法明確劃分采礦權(quán)收入與轉(zhuǎn)讓煤礦土地使用權(quán)或銷售不動(dòng)產(chǎn)收入的,對其取得的轉(zhuǎn)讓采礦權(quán)收入應(yīng)與轉(zhuǎn)讓煤礦土地使用權(quán)或銷售不動(dòng)產(chǎn)的收入一并征收營業(yè)稅。”
基于國稅函[1998]111號(hào)和國稅函[2007]1018號(hào)的規(guī)定,煤礦企業(yè)轉(zhuǎn)讓采礦權(quán)不交納營業(yè)稅。但是,《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)同時(shí)一并銷售附著于土地或者不動(dòng)產(chǎn)上的固定資產(chǎn)有關(guān)稅收問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2011年第47號(hào))規(guī)定國稅函[2007]1018號(hào)已經(jīng)廢止。
另外,《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于轉(zhuǎn)讓自然資源使用權(quán)營業(yè)稅政策的通知》(財(cái)稅[2012]6號(hào))第一條規(guī)定:“在《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<營業(yè)稅稅目注釋>(試行稿)的通知》(國稅發(fā)[1993]149號(hào))第八條“轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)”稅目注釋中增加“轉(zhuǎn)讓自然資源使用權(quán)”子目。轉(zhuǎn)讓自然資源使用權(quán),是指權(quán)利人轉(zhuǎn)讓勘探、開采、使用自然資源權(quán)利的行為。自然資源使用權(quán),是指海域使用權(quán)、探礦權(quán)、采礦權(quán)、取水權(quán)和其他自然資源使用權(quán)(不含土地使用權(quán))。縣級以上地方人民政府或自然資源行政主管部門出讓、轉(zhuǎn)讓或收回自然資源使用權(quán)的行為,不征收營業(yè)稅。”第二條規(guī)定:“在境內(nèi)轉(zhuǎn)讓自然資源使用權(quán),是指所轉(zhuǎn)讓的自然資源使用權(quán)涉及的自然資源在境內(nèi)。”
根據(jù)財(cái)稅[2012]6號(hào)的規(guī)定,煤礦企業(yè)把中國境內(nèi)的煤礦采礦權(quán)轉(zhuǎn)讓給另一方時(shí)必須申報(bào)交納營業(yè)稅。只有兩種情況不交納營業(yè)稅:
(1)縣級以上地方人民政府或自然資源行政主管部門出讓、轉(zhuǎn)讓或收回煤炭資源探礦權(quán)和采礦權(quán)的行為,不征收營業(yè)稅。
(2)煤礦企業(yè)轉(zhuǎn)讓境外的采礦權(quán)不交納營業(yè)稅。例如,中國境內(nèi)的煤礦企業(yè)甲,在蘇丹境內(nèi)取得煤炭采礦權(quán),將其轉(zhuǎn)讓給中國境內(nèi)的乙企業(yè),雖然轉(zhuǎn)讓方與接收方均是境內(nèi)企業(yè),但是由于轉(zhuǎn)讓的標(biāo)的物在國外,因此該項(xiàng)轉(zhuǎn)讓不征收營業(yè)稅。
2、打包轉(zhuǎn)讓采礦權(quán)、土地使用權(quán)、礦井、機(jī)器設(shè)備時(shí),合并交納營業(yè)稅,沒有把礦井、機(jī)器設(shè)備的銷售款與采礦權(quán)、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓款分開,申報(bào)交納增值稅。
《國家稅務(wù)總局關(guān)于煤炭企業(yè)轉(zhuǎn)讓井口征收營業(yè)稅問題的批復(fù)》(國稅函[1997]556號(hào))和《國家稅務(wù)總局關(guān)于煤礦轉(zhuǎn)讓征收營業(yè)稅問題的批復(fù)》(國稅函[2007]1018號(hào))都規(guī)定:“單位和個(gè)人在轉(zhuǎn)讓煤礦土地使用權(quán)和銷售不動(dòng)產(chǎn)的同時(shí)一并轉(zhuǎn)讓附著于土地或不動(dòng)產(chǎn)上的機(jī)電設(shè)備,一并按‘銷售不動(dòng)產(chǎn)’征收營業(yè)稅。”
《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)同時(shí)一并銷售附著于土地或者不動(dòng)產(chǎn)上的固定資產(chǎn)有關(guān)稅收問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2011年第47號(hào))規(guī)定:“納稅人轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)的同時(shí)一并銷售的附著于土地或者不動(dòng)產(chǎn)上的固定資產(chǎn)中,凡屬于增值稅應(yīng)稅貨物的,應(yīng)按照《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于部分貨物適用增值稅低稅率和簡易辦法征收增值稅政策的通知》(財(cái)稅[2009]9號(hào))第二條有關(guān)規(guī)定,計(jì)算繳納增值稅;凡屬于不動(dòng)產(chǎn)的,應(yīng)按照《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目計(jì)算繳納營業(yè)稅。納稅人應(yīng)分別核算增值稅應(yīng)稅貨物和不動(dòng)產(chǎn)的銷售額,未分別核算或核算不清的,由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其增值稅應(yīng)稅貨物的銷售額和不動(dòng)產(chǎn)的銷售額。”
然而,國家稅務(wù)總局公告2011年第47號(hào)宣布《國家稅務(wù)總局關(guān)于煤炭企業(yè)轉(zhuǎn)讓井口征收營業(yè)稅問題的批復(fù)》(國稅函[1997]556號(hào))和《國家稅務(wù)總局關(guān)于煤礦轉(zhuǎn)讓征收營業(yè)稅問題的批復(fù)》(國稅函[2007]1018號(hào))的規(guī)定廢止。因此,煤礦企業(yè)打包轉(zhuǎn)讓采礦權(quán)、土地使用權(quán)、礦井、機(jī)器設(shè)備時(shí),必須根據(jù)國家稅務(wù)總局公告2011年第47號(hào)的規(guī)定執(zhí)行,即把礦井、機(jī)器設(shè)備的銷售款與采礦權(quán)、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓款分開,申報(bào)交納增值稅。
3、煤礦企業(yè)整體或部分轉(zhuǎn)讓采礦權(quán)、土地使用權(quán)、礦井、機(jī)器設(shè)備的同時(shí),把其相應(yīng)的債務(wù)和勞動(dòng)力也進(jìn)行轉(zhuǎn)移的情況下,申報(bào)了營業(yè)稅和增值稅,使企業(yè)多交納了流轉(zhuǎn)稅。
《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2011年第13號(hào))規(guī)定:“納稅人在資產(chǎn)重組過程中,通過合并、分立、出售、置換等方式,將全部或者部分實(shí)物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、負(fù)債和勞動(dòng)力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個(gè)人,不屬于增值稅的征稅范圍,其中涉及的貨物轉(zhuǎn)讓,不征收增值稅。”《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)營業(yè)稅問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2011年第51號(hào))規(guī)定:“自2011年10月1日起,納稅人在資產(chǎn)重組過程中,通過合并、分立、出售、置換等方式,將全部或者部分實(shí)物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、債務(wù)和勞動(dòng)力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個(gè)人的行為,不屬于營業(yè)稅征收范圍,其中涉及的不動(dòng)產(chǎn)、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓,不征收營業(yè)稅。
基于以上政策規(guī)定,煤礦企業(yè)整體或部分轉(zhuǎn)讓采礦權(quán)、土地使用權(quán)、礦井、機(jī)器設(shè)備的同時(shí),把其相應(yīng)的債務(wù)和勞動(dòng)力也進(jìn)行轉(zhuǎn)移的情況下,其獲得的轉(zhuǎn)讓款是不征收營業(yè)稅和增值稅的。
(二)稅收風(fēng)險(xiǎn)控制策略
根據(jù)以上涉稅風(fēng)險(xiǎn)分析,煤礦企業(yè)在發(fā)生資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓行為時(shí),應(yīng)注意以下稅收風(fēng)險(xiǎn)控制之策。
1、煤礦企業(yè)的稅收管理人員必須及時(shí)收集和梳理對煤礦企業(yè)有效的相關(guān)稅收政策,特別是要關(guān)注煤炭企業(yè)轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)適用的以下有效的稅收政策:《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2011年第13號(hào))、《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)營業(yè)稅問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2011年第51號(hào))、《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)同時(shí)一并銷售附著于土地或者不動(dòng)產(chǎn)上的固定資產(chǎn)有關(guān)稅收問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2011年第47號(hào))和《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于轉(zhuǎn)讓自然資源使用權(quán)營業(yè)稅政策的通知》(財(cái)稅[2012]6號(hào))。
2、有關(guān)不征稅的稅收優(yōu)惠政策,煤礦企業(yè)必須到當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)辦理備案手續(xù),否則沒有資格享受不征稅的待遇。
《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈稅收減免管理辦法(試行)〉的通知》(國稅發(fā)[2005]129號(hào)第四條規(guī)定:“減免稅分為報(bào)批類減免稅和備案類減免稅。報(bào)批類減免稅是指應(yīng)由稅務(wù)機(jī)關(guān)審批的減免稅項(xiàng)目;備案類減免稅是指取消審批手續(xù)的減免稅項(xiàng)目和不需稅務(wù)機(jī)關(guān)審批的減免稅項(xiàng)目。”《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈稅收減免管理辦法(試行)〉的通知》(國稅發(fā)[2005]129號(hào)第五條規(guī)定:“ 納稅人享受報(bào)批類減免稅,應(yīng)提交相應(yīng)資料,提出申請,經(jīng)按本辦法規(guī)定具有審批權(quán)限的稅務(wù)機(jī)關(guān)審批確認(rèn)后執(zhí)行。未按規(guī)定申請或雖申請但未經(jīng)有權(quán)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批確認(rèn)的,納稅人不得享受減免稅。納稅人享受備案類減免稅,應(yīng)提請備案,經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)登記備案后,自登記備案之日起執(zhí)行。納稅人未按規(guī)定備案的,一律不得減免稅。”