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| 房企跨期業(yè)務(wù)補(bǔ)開增值稅發(fā)票有例外規(guī)定 |
| 發(fā)布時(shí)間：2017/1/5 來源： 閱讀次數(shù)：2229 |
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營(yíng)業(yè)稅改征增值稅自2016年5月1日全面推開，在實(shí)務(wù)中存在稅制轉(zhuǎn)換日前后交叉的一些業(yè)務(wù)（稱為“跨期業(yè)務(wù)”）。判斷一項(xiàng)跨期業(yè)務(wù)是繳納營(yíng)業(yè)稅還是增值稅，應(yīng)以其法定納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為標(biāo)準(zhǔn)，而不能由稅務(wù)機(jī)關(guān)或納稅人任意選擇。該項(xiàng)業(yè)務(wù)的法定納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間在4月30日之前的，仍應(yīng)按營(yíng)業(yè)稅政策繳納營(yíng)業(yè)稅；納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間在5月1日之后的，就繳納增值稅。
另外，按照營(yíng)改增政的稅收政策規(guī)定，本次試點(diǎn)納稅人納入營(yíng)改增試點(diǎn)之日前發(fā)生的應(yīng)稅行為，因稅收檢查等原因需要補(bǔ)繳稅款的，應(yīng)按照營(yíng)業(yè)稅政策規(guī)定補(bǔ)繳營(yíng)業(yè)稅。
在實(shí)務(wù)中，發(fā)生上述情形時(shí)會(huì)帶來一個(gè)問題，那就是相應(yīng)的發(fā)票開具問題。因?yàn)楸敬螤I(yíng)改增政的稅收政策規(guī)定，自2016年5月1日起，地稅機(jī)關(guān)不再向原營(yíng)業(yè)稅納稅人發(fā)放發(fā)票。
為了解決營(yíng)改增過渡期跨期業(yè)務(wù)的發(fā)票開具問題，國(guó)家稅務(wù)總局《
關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)稅收征收管理事項(xiàng)的公告》（
國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第23號(hào)）特規(guī)定，納稅人在地稅機(jī)關(guān)已申報(bào)營(yíng)業(yè)稅未開具發(fā)票，2016年5月1日以后需要補(bǔ)開發(fā)票的，可于2016年12月31日前開具增值稅普通發(fā)票。同時(shí)還明確：稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外。
據(jù)此，在另有新的稅收政策之前，已申報(bào)繳納營(yíng)業(yè)稅但未開具營(yíng)業(yè)稅發(fā)票的原營(yíng)業(yè)稅納稅人，應(yīng)在2016年12月31日之前及時(shí)按規(guī)定開具編碼為“603已申報(bào)繳納營(yíng)業(yè)稅未開票補(bǔ)開票”的增值稅普通發(fā)票，但不得自行開具或申請(qǐng)代開增值稅專用發(fā)票。需說明的是，如果在以后，國(guó)家稅務(wù)總局出臺(tái)新的政策，延續(xù)該項(xiàng)補(bǔ)開增值稅發(fā)票的政策，則按新規(guī)定執(zhí)行即可。
在上述情形中，銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目的納稅人又是其中的特例。
房地產(chǎn)項(xiàng)目開發(fā)周期長(zhǎng)，不同企業(yè)、不同項(xiàng)目的實(shí)際情況也不盡一致，如有的房地產(chǎn)企業(yè)，在營(yíng)改增以前收取了預(yù)售房屋款項(xiàng)，但至今仍未實(shí)際交房，或?qū)崪y(cè)面積未定等等；還有地稅機(jī)關(guān)對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的營(yíng)改增之日以前的原營(yíng)業(yè)稅事項(xiàng)的檢查及補(bǔ)繳營(yíng)業(yè)稅等。
如何看待房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在營(yíng)改增后相關(guān)跨期業(yè)務(wù)的發(fā)票開具問題呢。
國(guó)家稅務(wù)總局2016年第18號(hào)公告發(fā)布的《
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法》（簡(jiǎn)稱“
第18號(hào)公告”）中規(guī)定，銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目的納稅人，2016年4月30日前收取并已向主管地稅機(jī)關(guān)申報(bào)繳納營(yíng)業(yè)稅的預(yù)收款，未開具營(yíng)業(yè)稅發(fā)票的，可以開具增值稅普通發(fā)票，不得開具或申請(qǐng)代開增值稅專用發(fā)票。
國(guó)家稅務(wù)總局《
關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)稅收征收管理事項(xiàng)的公告》（
國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第23號(hào)，簡(jiǎn)稱“第23號(hào)公告”）在作出“納稅人在地稅機(jī)關(guān)已申報(bào)營(yíng)業(yè)稅未開具發(fā)票，2016年5月1日以后需要補(bǔ)開發(fā)票的，可于2016年12月31日前開具增值稅普通發(fā)票”的規(guī)定時(shí)，也留下了一項(xiàng)例外規(guī)定，即“稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外”。
那么，前述第18號(hào)公告關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)跨期業(yè)務(wù)開具增值稅發(fā)票的規(guī)定，是否即為第23號(hào)所稱的“稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外”中的例外情形呢？
前述第18號(hào)公告中只規(guī)定了房地產(chǎn)企業(yè)營(yíng)改增以前收取并已繳營(yíng)業(yè)稅的預(yù)售款，未開具營(yíng)業(yè)稅發(fā)票的可以開具增值稅普通發(fā)票，沒有規(guī)定開具此類增值稅發(fā)票的截止時(shí)間。而對(duì)此類補(bǔ)開增值稅發(fā)票事項(xiàng)統(tǒng)一作出截止時(shí)間規(guī)定的第23號(hào)公告發(fā)布于第18號(hào)公告之后，那么第18號(hào)公告這種沒有規(guī)定截止時(shí)間的表述，能否理解為就是第23號(hào)公告所稱的“稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外”中的例外情形呢？
相關(guān)正式文件，對(duì)此沒有明確規(guī)定。而國(guó)家稅務(wù)總局在對(duì)第23號(hào)公告的解讀中，以舉例的方式寫到：納稅人在地稅機(jī)關(guān)已申報(bào)營(yíng)業(yè)稅未開具發(fā)票，2016年5月1日以后需要補(bǔ)開發(fā)票的，可于2016年12月31日前開具增值稅普通發(fā)票，稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外，如《
國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布<房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法>的公告》(
國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào))規(guī)定：小規(guī)模納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，其2016年4月30日前收取并已向主管地稅機(jī)關(guān)申報(bào)繳納營(yíng)業(yè)稅的預(yù)收款，未開具營(yíng)業(yè)稅發(fā)票的，可以開具增值稅普通發(fā)票，不得申請(qǐng)代開增值稅專用發(fā)票。本條規(guī)定并無開具增值稅普通發(fā)票的時(shí)間限制。
對(duì)于本條解讀，有人提出，這里只是對(duì)小規(guī)模納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，開具跨期業(yè)務(wù)的增值稅發(fā)票作了規(guī)定，而沒有對(duì)一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，開具跨期業(yè)務(wù)的增值稅普通發(fā)票是否有時(shí)間限制作出解釋，因此，一般納稅人的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在2016年12月31日以后是否還能這樣補(bǔ)開增值稅發(fā)票尚不明確。
對(duì)此，筆者倒是認(rèn)為，
第18號(hào)公告只是因行文的格式需要，分別對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的小規(guī)模納稅人和一般納稅人，補(bǔ)開跨期業(yè)務(wù)的增值稅發(fā)票作了規(guī)定，其實(shí)質(zhì)規(guī)定是一致的。至于總局對(duì)23號(hào)公告的解讀中，只提及小規(guī)模納稅人而未提及一般納稅人，這是舉例的一種方式，并不代表房地產(chǎn)企業(yè)中的一般納稅人就不能如此執(zhí)行。在此問題上，兩者應(yīng)當(dāng)是一致的。
因此，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)（包括一般納稅人和小規(guī)模納稅人）銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，在營(yíng)改增全面推開（2016年4月30日）之前收取并已向主管地稅機(jī)關(guān)申報(bào)繳納營(yíng)業(yè)稅的預(yù)收款，未開具營(yíng)業(yè)稅發(fā)票的，可以開具增值稅普通發(fā)票，但不得自行開具增值稅專用發(fā)票或者申請(qǐng)代開增值稅專用發(fā)票。
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