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| 存貨估價入賬的企業(yè)所得稅處理 |
| 發(fā)布時間:2011/11/5 來源: 閱讀次數(shù):846 |
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| 企業(yè)在物資采購過程中,難免會出現(xiàn)“貨到票未到”的問題。對于這種情況,會計制度規(guī)定:工業(yè)企業(yè)對于貨到票未到的存貨,若采用計劃成本核算,則采用計劃成本作為暫估價值入賬;若用實際成本核算,則用暫估價值入賬。商品流通企業(yè)則按應付給供應單位的價款暫估入賬。待實際收到發(fā)票時,再用紅字將原估價入賬的賬務處理以同等金額予以紅字沖回,再按實際發(fā)票金額登記入賬。這就是會計上所說的跨期暫估入庫存貨。“貨到票未到”的存貨投入生產(chǎn)經(jīng)營后,銷售的部分,固然應計入主營業(yè)務成本,相應未銷售部分仍然在存貨之中反映。 在企業(yè)所得稅上,《稅收征管法》規(guī)定:單位及個人在購銷商品、提供或者接受服務以及從事其他經(jīng)營活動中,應當按照規(guī)定開具、使用、取得發(fā)票。以及《發(fā)票管理辦法》規(guī)定:所有單位和從事生產(chǎn)、經(jīng)營活動的個人在購買商品、接受服務以及從事其他經(jīng)營活動時支付款項,應當向收款方取得發(fā)票。對納稅人未按規(guī)定取得正規(guī)發(fā)票的,不論是什么理由形成,也不論成本費用是否實際發(fā)生,采取“一刀切”政策,即對企業(yè)未取得正規(guī)發(fā)票不允許稅前扣除。由此產(chǎn)生了會計與企業(yè)所得稅處理之間的差異。貨物成本屬于企業(yè)的主要成本,對于企業(yè)因“貨到票未到”,取得的銷售收入計企業(yè)所得稅應稅收人,而對其相應發(fā)生成本不允許扣除,也就相當于所銷售的估價入賬的存貨為無本之利。對于已結轉的成本和未售出的存貨,在企業(yè)計算應納稅所得額時應當如何稅前扣除? 目前,由于對暫估入庫存貨成本稅前扣除缺乏統(tǒng)一規(guī)定,導致全國各地“各說各話”、“各唱各調”。 如大連國稅規(guī)定:企業(yè)在年度終了時已經(jīng)實際發(fā)生的成本費用,如果在匯算清繳期內取得合法憑證的,可以在當年計算企業(yè)所得稅時稅前扣除,如果在匯算清繳期內仍未取得合法憑證的,在計算企業(yè)所得稅時不允許稅前扣除,企業(yè)應在取得合法憑證年度稅前扣除。 吉林地稅規(guī)定:企業(yè)當年真實發(fā)生的符合稅法扣除項目規(guī)定的各項成本費用支出,應取得足以證明該項經(jīng)濟業(yè)務確屬已經(jīng)發(fā)生的適當憑證,方可在企業(yè)所得稅前扣除。在本年度企業(yè)所得稅匯算期內沒有取得有關憑證的,相關成本費用不得在當期稅前扣除;在以后年度取得該項成本費用支出有效憑證的,應調整所屬年度應納稅所得額和應納稅額。 河北地稅規(guī)定:對納稅人發(fā)生的年度成本或費用,如果在次年5月31日以前取得了相關合法票據(jù)的,允許在企業(yè)所得稅匯算清繳期間進行相應的納稅調整。相關票據(jù)在次年5月31日以后取得的,在計征企業(yè)所得稅時一律不得扣除。 從各地稅務部門對企業(yè)暫估入庫的存貨跨年取得發(fā)票的處理意見情況來看,各地的理解和操作有所不同,共同點是在匯算清繳期間取得合法票據(jù)的,年度按規(guī)定計入損益的部分,企業(yè)可以在所得稅前扣除。對暫估入庫存貨成本稅前扣除到底應當如何稅前扣除?筆者認為: 一、在企業(yè)所得稅匯算清繳期取得發(fā)票的,應當據(jù)實扣除,未取得發(fā)票不允許稅前扣除。 《國家稅務總局關于印發(fā)<企業(yè)所得稅匯算清繳管理辦法>的通知》(國稅發(fā)[2009]79號)第二條規(guī)定:企業(yè)所得稅匯算清繳,是指納稅人自納稅年度終了之日起5個月內或實際經(jīng)營終止之日起60日內,依照稅收法律、法規(guī)、規(guī)章及其他有關企業(yè)所得稅的規(guī)定,自行計算本納稅年度應納稅所得額和應納所得稅額,根據(jù)月度或季度預繳企業(yè)所得稅的數(shù)額,確定該納稅年度應補或者應退稅額,并填寫企業(yè)所得稅年度納稅申報表,向主管稅務機關辦理企業(yè)所得稅年度納稅申報、提供稅務機關要求提供的有關資料、結清全年企業(yè)所得稅稅款的行為。以及第十條的規(guī)定:“納稅人在匯算清繳期內發(fā)現(xiàn)當年企業(yè)所得稅申報有誤的,可在匯算清繳期內重新辦理企業(yè)所得稅年度納稅申報。” 所以,在企業(yè)所得稅匯算清繳期取得了發(fā)票,相應可以扣除。以發(fā)票作為稅前扣除憑據(jù),一方面可以促使企業(yè)及時向對方索取發(fā)票,從而有效防止另一方偷逃稅款,同時可以有效防止企業(yè)通過暫估入賬達到虛列支出目的。另一方面,在企業(yè)所得稅匯算清繳期取得發(fā)票允許扣除,給了納稅人一個相當長時間的寬限期,一般來說,5個月內提供發(fā)票應當合情、合理。對企業(yè)在企業(yè)所得稅匯算清繳期內仍未取得發(fā)票的,則不允許稅前扣除。 但應當注意的是:不允許稅前扣除并非是對發(fā)票金額一律納稅調整。因為“貨到票未到”并非意味著貨物一定全部銷售,企業(yè)會計核算是根據(jù)配比原則確認收入與成本,對未銷售的相應成本并未進行結轉,所以,“貨到票未到”的納稅調整應當根據(jù)實際情況,對企業(yè)已進入成本部分進行相應的納稅調整。 二、匯算清繳期后取得發(fā)票的,應當調整所屬年度的申報表。 《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定,企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關的合理的支出,包括成本、費用、稅金、損失和其他支出,準予在計算應納稅所得額時扣除?!镀髽I(yè)所得稅法實施條例》第二十七條規(guī)定,所稱有關的支出,是指與取得收入直接相關的支出;所稱合理的支出,是指符合生產(chǎn)經(jīng)營活動常規(guī),應當計入當期損益或者有關資產(chǎn)成本的必要和正常的支出。同時,《企業(yè)所得稅法實施條例》第九條規(guī)定:“企業(yè)應納稅所得額的計算,以權責發(fā)生制為原則,屬于當期的收入和費用,不論款項是否收付,均作為當期的收入和費用:不屬于當期的收入和費用,即使款項已經(jīng)在當期收付,均不作為當期的收入和費用。本條例和國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定的除外。”并且《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)所得稅幾個具體問題的通知(96)》(財稅[1996]79號)的規(guī)定:企業(yè)納稅年度內應計未計扣除項目,包括各類應計未計費用、應提未提折舊等,不得移轉以后年度補扣。 從企業(yè)所得稅法的立法本義來看,企業(yè)所得稅是以一個年度所實現(xiàn)的應納稅所得作為計稅依據(jù),企業(yè)一個年度內實際發(fā)生的與取得收入有關的合理的支出,包括成本、費用、稅金、損失和其他支出,準予在計算應納稅所得額時扣除。相應對不屬于本期的成本費用,則不允許稅前扣除。所以,跨期的成本費用應當歸屬到所屬年度計算繳納企業(yè)所得稅,所屬年度已匯算清繳的,對多繳的企業(yè)所得稅可以從以后年度抵減或作退稅處理,但不得支付因納稅人原因而造成的多繳稅款的利息。并且《國家稅務總局關于執(zhí)行<企業(yè)會計制度>需要明確的有關所得稅問題的通知》(國稅發(fā)[2003]45號)規(guī)定,企業(yè)須及時申報扣除財產(chǎn)損失,需要相關稅務機關審核的,應及時報核,不得在不同納稅年度人為調劑。企業(yè)非因計算錯誤或其他客觀原因,而有意未及時申報的財產(chǎn)損失,逾期不得扣除。確因稅務機關原因未能按期扣除的,經(jīng)主管稅務機關審核批準后,必須調整所屬年度的申報表,并相應抵退稅款,不得改變財產(chǎn)損失所屬納稅年度。以及《財政部、國家稅務總局關于電信企業(yè)有關企業(yè)所得稅問題的通知》(財稅[2004]215號)規(guī)定:電信企業(yè)因按實際竣工決算價值調整原暫估價或發(fā)現(xiàn)原計價有錯誤等原因調整固定資產(chǎn)價值,并按規(guī)定補提以前年度少提的折舊,不允許在補提年度扣除,應相應調整原所屬年度的應納稅所得額,相應多繳納稅額可抵頂以后年度應繳的所得稅。 從上述文件立法的出發(fā)點在于:從防止和杜絕納稅人通過估價入帳而有意調節(jié)企業(yè)會計利潤,進而達到少繳稅款的目的。所以,對企業(yè)成本費用支出稅前扣除應當歸位到所屬年度。 三、超過三年不予抵退稅款。 《稅收征管法》第五十一條規(guī)定:“納稅人超過應納稅額繳納的稅款,稅務機關發(fā)現(xiàn)后應當立即退還;納稅人自結算繳納稅款之日起3年內發(fā)現(xiàn)的,可以向稅務機關要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存款利息,稅務機關及時查實后應當立即退還”。所以,納稅人因“貨到票未到”而造成納稅人多繳的企業(yè)所得稅,從繳納之日起超過3年的,即便是取得了發(fā)票,但已經(jīng)失去了抵退稅款的權利。 |
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