稅收法定原則
稅收法定是稅法至高無上的原則。根據(jù)這一原則，繳什么稅，怎么繳都應(yīng)當由法律規(guī)定。我國《憲法》第56條規(guī)定“中華人民共和國公民有依照法律納稅的義務(wù)”。這里的“法律”應(yīng)當是指立法機關(guān)制定的狹義的法律?！读⒎ǚā吩诜杀Ａ魲l款中也特別提到“財政，稅收基本制度”只能制定法律予以規(guī)定，進一步明確了稅收法定原則。[1]然而《立法法》關(guān)于“授權(quán)立法”的規(guī)定為這一原則的執(zhí)行留下了缺口。[2]目前我國稅收法律有80%以上是由國務(wù)院根據(jù)人大授權(quán)以條例、暫行規(guī)定等行政法規(guī)的形式頒布的，經(jīng)全國人大制定的實體法律只有《個人所得稅法》，《企業(yè)所得稅法》和《車船稅法》這三部，甚至一些實施細則類的制定權(quán)還被下放給財政部、國家稅務(wù)總局等政府部門。[3]如征收“月餅稅”的依據(jù)就主要是國務(wù)院制定的《個人所得稅實施條例》和財政部2009年《關(guān)于企業(yè)加強職工福利費財務(wù)管理的通知》。這種“以稅收行政法規(guī)為主，稅收法律為輔”的立法體系雖然并不能說違法，但其實質(zhì)上侵蝕了稅收法定原則，立法主體的混亂不可避免地造成整個稅法體系缺乏整體性和內(nèi)在的銜接性。
稅收法定原則與稅法解釋
再詳盡的法律也不可能規(guī)定生活中遇到的所有問題。我國《個人所得稅法》為例，其內(nèi)容僅僅只有十五條、1500余字。這顯然不足以規(guī)范整個繁雜的個人所得稅征納過程。因此，稅法公布實施后在執(zhí)法過程中的解釋是不可避免的，也是非常重要的。但問題是，誰應(yīng)當承擔解釋稅法的責任呢？稅收法定原則在法律解釋這一環(huán)節(jié)就體現(xiàn)為解釋的主體必須由法律明確規(guī)定，并且有效的解釋必須遵循一定的法律程序。
法律的解釋一般分為立法解釋、司法解釋、行政解釋三種。立法解釋是由立法機關(guān)做出的解釋；司法解釋由法院和檢察院在適用法律過程中做出；而行政解釋是由行政執(zhí)法機關(guān)就法律的適用執(zhí)行向下級行政機關(guān)發(fā)布的命令和指導。一般來說，這三種解釋方法中立法解釋應(yīng)當處于主導地位。首先，立法解釋應(yīng)是效力等級最高的解釋。立法機關(guān)作為法律的制定者，其做出的解釋將最符合立法意愿，最有可能體現(xiàn)立法本意。立法解釋將可以后稅法的實施確定一個標準，也為司法和行政解釋提供一個基本參照。但是在我國，稅法的制定權(quán)被大部分授權(quán)給了行政機關(guān)，行政解釋在稅法領(lǐng)域也處于壟斷地位。如國家稅務(wù)總局對其制定的大量的條例、規(guī)章理所當然地擁有解釋權(quán)。在實際操作中，國家稅務(wù)總局還經(jīng)常以個案批復的形式，在無公眾參與的情況下，對法律法規(guī)進行創(chuàng)制性的解釋。[4]
反觀其他國家的稅法解釋制度，行政解釋一般被視為最不值得信任的一種而加以嚴格的限制。其原因正如劉劍文教授指出的，“稅收法定主義的本質(zhì)和最主要的作用仍在于對征稅主體的權(quán)力限制?！盵5]由本來就是稅收征收部門的行政機關(guān)來對約束自己行為的法律進行解釋，本身就無法避免其傾向于提高行政執(zhí)法的效率和維護自身的利益，從而使公民個人利益得不到充分保護。并且，與立法解釋相比，行政解釋具有更大的不確定性和不可預測性，容易造成公眾不安的情緒。就像這次“月餅稅”的征收，據(jù)南京市稅務(wù)局統(tǒng)計月餅算入工資加計扣除后真正需要繳稅的人其實并不多，但老百姓惶恐的原因是法律的不確定性。到底哪些東西是屬于福利，哪些又應(yīng)當作為實物計稅。如果月餅是，那還有哪些實物也是？“法不可知則威不可測”，恐怕這才是老百姓對“月餅稅”怨聲載道的真正原因。
除了授權(quán)立法的泛濫以外，司法解釋的缺失也是導致我國稅收行政權(quán)利過大的重要原因之一。司法解釋對于實現(xiàn)個案公平，維護納稅人的個體權(quán)利具有重要的作用。以美國為例，行政解釋在稅法領(lǐng)域也扮演著很重要的角色。美國財政部其下屬的美國國稅局（IRS）在執(zhí)法過程中也制訂了相當數(shù)量的財政規(guī)章（TreasuryRegulation）和稅收裁定（RevenueRuling），對國會制定的稅法進行解釋和補充。但與我國不同的是，美國主要依靠其強大的司法力量來限制行政權(quán)利的濫用。在學習美國稅法的過程中，IRS作為被告的案例比比皆是。一般來講，當納稅人與IRS發(fā)生納稅糾紛時（如納稅人認為自己多交了稅），可以通過法院來解決，也就是所謂的“民告官”。涉稅案子的審判法院有區(qū)法院、聯(lián)邦法院以及專門的稅務(wù)法院。其中選擇稅務(wù)法院的最大好處就是在最終判決結(jié)果做出之前納稅人可以不繳稅款，從而取得納稅遞延收益。當然，一旦最終敗訴，納稅人要么繼續(xù)向上訴法院進行上訴，要么就得補繳稅款和利息。但司法解釋為納稅人提供了重要的救濟渠道---該繳什么稅，繳多少不是由稅收部門說了算。IRS需要向法庭說明征稅的理由，稅收的具體算法等，且實踐中納稅人勝訴的案例也不在少數(shù)。試想想，如果是在中國，有多少企業(yè)或者個人敢因為被多收了稅而將稅務(wù)局告上法庭？“民告官”的結(jié)果往往是老百姓敗訴，挑戰(zhàn)公權(quán)力的后果也會招致打擊報復，所以大多數(shù)人只好選擇忍氣吞聲，反過來更助長了公權(quán)利的濫用。
結(jié) 論
“月餅稅”的爭議，實質(zhì)上是稅收機關(guān)對于“福利費”的解釋與老百姓對“福利費”的普遍理解不同，究其根本是由于稅法解釋的任意性引起了民眾的不滿和恐慌心理。造成這一爭議最核心的問題還在于稅收法定原則沒有貫穿于我國稅法的制定實施過程中。月餅為什么要征稅，到底怎么征稅，其他類似的東西要不要征稅，在老百姓看來就取決于行政機關(guān)的一面之詞，而作為國家主人的納稅人在這一過程中只能處于“任人宰割”的地位。因此，在我國今后的稅法設(shè)計中，需要更加注重貫徹和堅持稅收法定原則。特別在稅法解釋權(quán)的問題上，首先要確立立法解釋在稅法解釋中的主導作用。在提高我國稅法法律級次的同時，確定由立法機關(guān)在稅法設(shè)計中配套對稅法實施進行解釋；其次要減少行政解釋，規(guī)范行政機關(guān)在稅收中的征管作用而非解釋或者指定職能；最后，要加強司法解釋的功能。司法機關(guān)應(yīng)將稅法解釋融入到對具體個案的裁判過程中，納稅人可以通過司法機關(guān)對行政解釋的不正當性進行修正，以維護自身權(quán)利。
【注釋】
1.《立法法》第8條
2.《立法法》第9條：“本法第八條規(guī)定的事項尚未制定法律的，全國人民代表大會及其常務(wù)委員會有權(quán)作出決定，授權(quán)國務(wù)院可以根據(jù)實際需要，對其中的部分事項先制定行政法規(guī)，但是有關(guān)犯罪和刑罰、對公民政治權(quán)利的剝奪和限制人身自由的強制措施和處罰、司法制度等事項除外?！薄?BR> 3.《稅收法定主義》
4.劉劍文《財稅法專題研究》，北京大學出版社。
