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國家稅務總局2019年38號公告出臺以后，很多朋友對于增值稅異常憑證（以下簡稱異常憑證）中的增值稅專用發(fā)票，能否在企業(yè)所得稅前扣除的問題上存在不少疑問。下面談談自己個人的看法，供各位財稅行業(yè)的朋友們參考。
我個人的基本觀點是：增值稅專用發(fā)票（以下簡稱專票）即使被判定為增值稅異常憑證，不能直接劃入不合規(guī)發(fā)票，直接打入另冊。雖然《國家稅務總局關于加強企業(yè)所得稅管理的意見》（國稅發(fā)〔2008〕88號）規(guī)定，不符合規(guī)定的發(fā)票不得作為稅前扣除憑據(jù)。同時《國家稅務總局關于發(fā)布<企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法>的公告》（國家稅務總局公告2018年第28號）第十二條規(guī)定：企業(yè)取得私自印制、偽造、變造、作廢、開票方非法取得、虛開、填寫不規(guī)范等不符合規(guī)定的發(fā)票（簡稱“不合規(guī)發(fā)票”）不得作為稅前扣除憑證。但是，異常憑證特別是專票只是稅務機關出于風險管理需要，暫時凍結納稅人抵扣進項稅額權利，不能直接將其歸類為不合規(guī)發(fā)票，永久剝奪納稅人的企業(yè)所得稅前扣除的權利。如果到了企業(yè)所得稅匯算清繳期，此時異常憑證經(jīng)過主管稅務機關核實被解除，此時恢復進項稅額抵扣權利，作為企業(yè)所得稅前扣除憑證天經(jīng)地義，無可爭辯。
有朋友問，如果專票被稅務局判定異常憑證，此時還在核實中，但是已經(jīng)到了企業(yè)所得稅匯算清繳期，此時能否作為企業(yè)所得稅扣稅憑證？
目前，我國的增值稅實行的以增值稅扣稅憑證為載體的抵扣管理機制，當增值稅扣稅憑證認定為虛開時，相關的進項稅額不得抵扣，已經(jīng)抵扣的要作轉出處理；但是所得稅則遵循權責發(fā)生制，企業(yè)所得稅稅前扣除強調要遵循真實、配比、相關性等基本原則。但是《國家稅務總局關于走逃(失聯(lián)）企業(yè)開具增值稅專用發(fā)票認定處理有關問題的公告》（國家稅務總局公告2016年第76號）和《國家稅務總局關于異常增值稅扣稅憑證管理等有關事項的公告》（國家稅務總局公告2019年38號）僅僅用于增值稅種管理，即使此時專票被判定為為異常憑證，也只是暫時凍結進項稅額抵扣權利，不能推導出其屬于不合規(guī)范票，進而得出企業(yè)所得稅前不得扣除的結論。相反，只要能夠證明企業(yè)確實發(fā)生了與收入有關的、合理的支出，有銀行支付憑證、合同等相關資料證明有關交易符合真實性、合理性、相關性、合法性等原則，完全可以根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定，企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。
又有朋友問，如果異常憑證最終被稽查部門認定為善意取得虛開發(fā)票，那么是否就是無法挽回，死路一條？
我們知道，異常憑證的開具方和接受方涉嫌虛開發(fā)票、虛抵進項，騙取出口退稅以及其他需要稽查立案的，移交稽查部門查處。定性虛開的，稽查部門出具《已證實虛開通知單》并附相關證據(jù)材料，發(fā)往下游受票企業(yè)所在地稅務機關依法處理。由于此時異常憑證已經(jīng)定性，實際已經(jīng)成為虛開發(fā)票，自然就成為了不合規(guī)發(fā)票，從稅法的邏輯上說，不能抵扣進項稅額，也不能企業(yè)稅前扣除。但是，國家稅務總局為保護納稅人合法權益，出臺了《關于納稅人善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票處理問題的通知》（國稅發(fā)[2000]187號）文件，該文件規(guī)定符合四個條件的受票方為“善意取得增值稅專用發(fā)票”，一是購貨方與銷售方存在真實的交易，二是銷售方使用的是其所在省(自治區(qū)、直轄市和計劃單列市)的專用發(fā)票，三是專用發(fā)票注明的銷售方名稱、印章、貨物數(shù)量、金額及稅額等全部內(nèi)容與實際相符，四是且沒有證據(jù)表明購貨方知道銷售方提供的專用發(fā)票是以非法手段獲得。但是當時總局對于企業(yè)善意取得的虛開專用發(fā)票能否企業(yè)稅前扣除并未明確，相當一部分稅務機關嚴格執(zhí)行以票控稅的原則，結果造成的局面是企業(yè)無法換開發(fā)票的情況下，真實成本無法在稅前扣除，對納稅人合法權益保障力度不夠。企業(yè)提出，企業(yè)所得稅實行的是成本核算制度，雖然企業(yè)所得稅的扣除需要取得相應的憑證，但是企業(yè)所得稅稅前扣除更加強調遵循真實性、合法性、關聯(lián)性等基本原則。自己明明是為生產(chǎn)經(jīng)營花了真金白銀，結果落了個不能企業(yè)所得稅前扣除的下場，真是比竇娥還要冤??！
為了解決這一突出問題，《企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法》（國家稅務總局公告2018年第28號）橫空出世。這份文件綜合考慮了稅法要求和企業(yè)所得稅管理實際，按照為納稅人提供更多便利的原則，明確稅前扣除憑證在管理中遵循真實性、合法性、關聯(lián)性原則。《辦法》第十四條規(guī)定，企業(yè)在補開、換開發(fā)票、其他外部憑證過程中，因對方注銷、撤銷、依法被吊銷營業(yè)執(zhí)照、被稅務機關認定為非正常戶等特殊原因無法補開、換開發(fā)票、其他外部憑證的，可以提供六項可證明支出真實性的資料，其中第一至三項為必備資料，企業(yè)可按照《辦法》第十四條的規(guī)定，在規(guī)定的期限準備證實支出真實性的相關資料后，其支出允許稅前扣除。但是需要注意的是，企業(yè)必須窮盡所有可能措施后，依然無法取得稅前扣除憑證的前提下，才可以運用本條進行補救，憑資料證實支出的真實性后，進行稅前扣除。
以上規(guī)定，有效打通了“不合規(guī)發(fā)票、不合規(guī)其他外部憑證不得作為稅前扣除憑證—換開合規(guī)發(fā)票、合規(guī)其他外部憑證—客觀原因不能換開—提供支出真實性的證明資料——允許扣除”這一流程，既符合企業(yè)所得稅法相關規(guī)定，又保障了納稅人的合法權益。
綜上所述，我們在開展稅收工作研判的時候，不僅要關注稅會差異，更要關注稅稅差異，推動各稅種管理方式的協(xié)調推進，切實保護好國家利益和企業(yè)的正當合法權益。
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