源于境外所得源于境內(nèi)所得無住所：
①境內(nèi)居住累計(jì)滿183天的年度連續(xù)不滿五年
②滿五年但其間有單次離境超過30天中國(guó)境內(nèi)企事業(yè)單位和其他經(jīng)濟(jì)組織或者居民個(gè)人支付的境外企事業(yè)單位和其他經(jīng)濟(jì)組織或者居民個(gè)人支付的七項(xiàng)所得，不論支付地點(diǎn)是否在中國(guó)境內(nèi)，均為來源于中國(guó)境內(nèi)所得 納稅向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案，無需納稅納稅
在華工作的外籍人士（包括港澳臺(tái)）只要符合上述“五年豁免”或“坐月子條款”，就可以使稅收居民的計(jì)算重新歸零，且該動(dòng)作可以每五年重復(fù)一次。寬免政策的延續(xù)，體現(xiàn)了立法部門對(duì)于國(guó)際人才引進(jìn)的鼓勵(lì)。穩(wěn)定原有的外籍人士的優(yōu)惠稅收政策,有利于加強(qiáng)我國(guó)吸引國(guó)際人才的競(jìng)爭(zhēng)力。
亮點(diǎn)二：專項(xiàng)附加扣除征管細(xì)化，部門協(xié)作方便納稅人
征求意見稿明確了專項(xiàng)附加扣除的辦理方式，即：（1）取得工資薪金所得的納稅人，可以提供信息由扣繳義務(wù)人預(yù)扣預(yù)繳時(shí)辦理；（2）取得勞務(wù)報(bào)酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得的納稅人，應(yīng)當(dāng)在匯算清繳時(shí)辦理（第三十六條）。其中第一條對(duì)廣大工薪階層而言便利不少，免去了自主申報(bào)多頭跑的麻煩。但是在征管上征求意見稿同時(shí)明確納稅人、扣繳義務(wù)人應(yīng)當(dāng)按照國(guó)務(wù)院稅務(wù)主管部門規(guī)定的期限留存與納稅有關(guān)的資料備查（第四十一條）；并且賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)可以按照一定比例對(duì)納稅人提供的專項(xiàng)附加扣除信息進(jìn)行抽查的權(quán)力；在匯算清繳期結(jié)束前發(fā)現(xiàn)納稅人報(bào)送信息不實(shí)的，稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令納稅人予以糾正，在當(dāng)年匯算清繳期結(jié)束前，再次發(fā)現(xiàn)上述問題的，稅務(wù)機(jī)關(guān)依法予以處罰（第四十二條）。
其次，為了進(jìn)一步方便納稅人，征求意見稿明確專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目的部門協(xié)作配合制度，明確公安、人民銀行、金融監(jiān)督管理等相關(guān)部門應(yīng)當(dāng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供專項(xiàng)附加扣除相關(guān)的信息，納稅人經(jīng)常居住地、戶籍所在地的公安派出所、居民委員會(huì)、村民委員會(huì)等專項(xiàng)附加扣除涉及的單位和個(gè)人應(yīng)當(dāng)協(xié)助稅務(wù)機(jī)關(guān)核實(shí)專項(xiàng)附加扣除相關(guān)信息（第四十四條）。此舉切合“放管服”改革的要求，無需納稅人奔波于各政府部門、金融機(jī)構(gòu)，為了獲得一紙證明而勞心勞力。
亮點(diǎn)三：扣除范圍具體化、確定化并留有兜底
征求意見稿第十三條第一款對(duì)“其他扣除”作出了列舉式規(guī)定，至此，個(gè)稅扣除項(xiàng)目較為明晰，結(jié)合新個(gè)稅法，可以總結(jié)為：
1.專項(xiàng)扣除：居民個(gè)人按照國(guó)家規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)繳納的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)、失業(yè)保險(xiǎn)等社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金；
2.專項(xiàng)附加扣除：子女教育、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、住房貸款利息/住房租金、贍養(yǎng)老人支出；
3.其他扣除：個(gè)人繳付符合規(guī)定的企業(yè)年金、職業(yè)年金，個(gè)人購(gòu)買符合規(guī)定的商業(yè)健康保險(xiǎn)、稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)的支出；
4.兜底：國(guó)務(wù)院規(guī)定可以扣除的其他項(xiàng)目。
其他扣除的范圍在意料之中，將此前相關(guān)稅收政策吸收進(jìn)入條例，提升了這些政策的法律效力：年金政策見財(cái)稅〔2013〕103號(hào)等，商業(yè)健康保險(xiǎn)政策見財(cái)稅〔2017〕39號(hào)等，商業(yè)稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)政策見財(cái)稅〔2018〕22號(hào)等。附加扣除的具體規(guī)則在《個(gè)人所得稅專項(xiàng)附加扣除暫行辦法(征求意見稿)》中較為詳細(xì)，在此并不贅述。同時(shí)，征求意見稿對(duì)其他扣除范圍留有兜底，以應(yīng)對(duì)新的情況。
亮點(diǎn)四：反避稅條款細(xì)化，個(gè)人反避稅力度加強(qiáng)
針對(duì)新個(gè)稅法引入的反避稅條款，《個(gè)稅法實(shí)施條例意見稿》對(duì)相關(guān)條款與概念進(jìn)行了細(xì)化：
1.明確獨(dú)立交易原則的定義，即沒有關(guān)聯(lián)關(guān)系的交易各方，按照公平成交價(jià)格和營(yíng)業(yè)常規(guī)進(jìn)行業(yè)務(wù)往來遵循的原則（第二十五條第三款）；同時(shí)對(duì)關(guān)聯(lián)方進(jìn)行了界定（第二十五條第一款、第二款）；
2.明確受控外國(guó)企業(yè)規(guī)則中的“控制”、“稅負(fù)明顯偏低”等關(guān)鍵定義；同時(shí)規(guī)定，對(duì)于居民個(gè)人或者居民企業(yè)能夠提供資料證明其控制的企業(yè)滿足國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定條件的情況，可免予納稅調(diào)整（第二十六條）；
3.明確一般反避稅規(guī)則中所稱“不具有合理商業(yè)目的”，是指以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的（第二十七條）。
反避稅條款作為新個(gè)稅法改革的一個(gè)亮點(diǎn)，其背后的深意正在被挖掘出來。未來，在稅務(wù)嚴(yán)征嚴(yán)管的形勢(shì)下，個(gè)人、企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)避稅與反避稅的爭(zhēng)斗將日趨頻繁，正確理解法律，回避不當(dāng)?shù)幕I劃手段，才是正當(dāng)?shù)幕I劃之道。
亮點(diǎn)五：?jiǎn)⒂脗€(gè)人納稅人識(shí)別號(hào)與實(shí)名辦稅
新個(gè)稅法施行的綜合與分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅制是受到關(guān)注的重點(diǎn)，也引發(fā)了實(shí)務(wù)界人士的擔(dān)憂，當(dāng)下個(gè)稅征管制度恐不能適應(yīng)稅制巨變。因此，本次征求意見稿用接近一半的篇幅來完善新個(gè)稅法下的稅收征管規(guī)定。
1.增加個(gè)人實(shí)名辦稅和使用納稅人識(shí)別號(hào)有關(guān)要求。明確了個(gè)人應(yīng)當(dāng)憑納稅人識(shí)別號(hào)實(shí)名辦稅，對(duì)沒有中國(guó)公民身份號(hào)碼的個(gè)人在首次發(fā)生納稅義務(wù)時(shí)，由稅務(wù)機(jī)關(guān)賦予其納稅人識(shí)別號(hào)。明確個(gè)人首次取得應(yīng)稅所得或者首次辦理納稅申報(bào)時(shí)，應(yīng)當(dāng)向扣繳義務(wù)人或者稅務(wù)機(jī)關(guān)如實(shí)提供納稅人識(shí)別號(hào)及與納稅有關(guān)的信息（第三十二條）。
2.明確在特殊情形下可指定扣繳義務(wù)人?？紤]到目前向個(gè)人取得所得的形式和渠道較為復(fù)雜，實(shí)施條例規(guī)定國(guó)務(wù)院稅務(wù)主管部門可以指定掌握所得信息并且對(duì)所得取得過程有控制權(quán)的單位為扣繳義務(wù)人（第三十二條第四款）。
啟用個(gè)人納稅人識(shí)別號(hào)與實(shí)名辦稅是保障稅源、加強(qiáng)征管的重要措施。指定扣繳義務(wù)人與扣繳義務(wù)人預(yù)扣、代扣辦法較為特殊，國(guó)家稅務(wù)總局在個(gè)稅實(shí)施條例正式頒布后定會(huì)出臺(tái)配套文件，提供具體操作指引。
亮點(diǎn)六：簡(jiǎn)化匯算清繳適用，降低稅收遵從成本
本次征求意見稿明確了綜合所得辦理匯算清繳情形，即對(duì)于取得兩處以上綜合所得，或有勞務(wù)報(bào)酬、稿酬、特許權(quán)使用費(fèi)所得的個(gè)人，其收入減除專項(xiàng)扣除（“三險(xiǎn)一金”）后超過6萬元的應(yīng)辦理匯算清繳（第三十三條）。對(duì)于只取得一處工資薪金所得的納稅人，可在日常預(yù)繳環(huán)節(jié)繳納全部稅款的，不需辦理匯算清繳。匯算清繳的具體辦法，將由稅務(wù)總局另行制定。
在新個(gè)稅法頒布時(shí)，社會(huì)、業(yè)界認(rèn)為匯算清繳將大大增加稅務(wù)機(jī)關(guān)的工作量，不利于提高稅收征管效率，恐面臨實(shí)施困難。征求意見稿則簡(jiǎn)化了匯算清繳的適用情形，規(guī)定工資薪金收入單一的情況下無需辦理匯算清繳。由于我國(guó)以工資薪金為單一收入來源的工薪階層占據(jù)納稅人的較大比例，因此這樣的規(guī)定是貼合我國(guó)實(shí)際情況的，可以降低稅收遵從成本，提高征管效率。但是從另一方面講，個(gè)人的義務(wù)減輕，意味著企業(yè)扣繳義務(wù)人的工作量加大，在實(shí)施條例正式施行后，企業(yè)財(cái)會(huì)人員的工作將更加繁瑣，不得不說是對(duì)企業(yè)財(cái)會(huì)人員的挑戰(zhàn)。
亮點(diǎn)七：提供信息不實(shí)將面臨聯(lián)合懲戒
由于信息不對(duì)稱的情況，稅務(wù)機(jī)關(guān)在現(xiàn)階段難以完全掌握個(gè)人專項(xiàng)扣除、專項(xiàng)附加扣除以及其他扣除的信息，因此在個(gè)人申報(bào)納稅過程中很大程度依賴納稅人的稅法遵從度。
為了防止納稅人弄虛作假，損害國(guó)家稅收，本次征求意見稿第四十二條賦予了稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查糾錯(cuò)、實(shí)施稅務(wù)處罰的權(quán)利，即稅務(wù)機(jī)關(guān)可以按照一定比例對(duì)納稅人提供的專項(xiàng)附加扣除信息進(jìn)行抽查。在匯算清繳期結(jié)束前發(fā)現(xiàn)納稅人報(bào)送信息不實(shí)的，稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令納稅人予以糾正，并通知扣繳義務(wù)人；在當(dāng)年匯算清繳期結(jié)束前再次發(fā)現(xiàn)上述問題的，依法對(duì)納稅人予以處罰，并根據(jù)情形納入有關(guān)信用信息系統(tǒng)，按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定實(shí)施聯(lián)合懲戒。
在此需要提醒讀者，提供信息需要真實(shí)，否則納入失信人名單寸步難行，不僅有被多部門聯(lián)合懲戒的風(fēng)險(xiǎn)，更有嚴(yán)重的稅務(wù)行政處罰在等待。
亮點(diǎn)八：涉稅服務(wù)機(jī)構(gòu)迎來全新業(yè)務(wù)與挑戰(zhàn)
域外經(jīng)驗(yàn)告訴我們，個(gè)人自主納稅申報(bào)不僅可以提升個(gè)人稅法遵從度，提升國(guó)家整體稅收征管水平，而且可以促進(jìn)涉稅專業(yè)服務(wù)行業(yè)的發(fā)展，一舉多得。
本次征求意見稿第三十九條新增規(guī)定，納稅人可以委托扣繳義務(wù)人或者其他單位和個(gè)人辦理匯算清繳。從此條文可以預(yù)見，大量日常的個(gè)稅匯算清繳業(yè)務(wù)將促進(jìn)我國(guó)涉稅專業(yè)服務(wù)行業(yè)的發(fā)展，對(duì)于稅務(wù)師、稅務(wù)律師而言是一次機(jī)遇。
與此同時(shí)，我國(guó)稅收征管法實(shí)施細(xì)則也對(duì)涉稅中介服務(wù)機(jī)構(gòu)弄虛作假、協(xié)助納稅人虛假申報(bào)的行為作出了懲戒規(guī)定，即，稅務(wù)代理人違反稅收法律、行政法規(guī)，造成納稅人未繳或者少繳稅款的，除由納稅人繳納或者補(bǔ)繳應(yīng)納稅款、滯納金外，對(duì)稅務(wù)代理人處納稅人未繳或者少繳稅款５０％以上３倍以下的罰款。因此，涉稅服務(wù)機(jī)構(gòu)未來在向個(gè)人提供納稅咨詢服務(wù)、納稅代理服務(wù)時(shí)，務(wù)必要恪守稅法底線。
囿于篇幅，《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例（修訂草案征求意見稿）》的諸多亮點(diǎn)不能一一展開與讀者細(xì)說，僅擇取八大亮點(diǎn)以饗讀者。但是，我們也認(rèn)識(shí)到本次征求意見稿并非完美，仍留存的一些不足需要集思廣益來解決。經(jīng)過深入研究，我們提出五處不足，與讀者探討。
不足一：?jiǎn)渭円阅晔杖胱鳛楹硕ㄕ魇湛剂恳蛩厍啡焙戏ā⒑侠硇?/strong>
近期影視行業(yè)的稅務(wù)風(fēng)波牽涉到的一個(gè)嚴(yán)重問題是稅務(wù)機(jī)關(guān)濫用核定征收權(quán)，導(dǎo)致國(guó)家稅款受到損失。旋即征求意見稿第三十八條便對(duì)此作出規(guī)定：對(duì)年收入超過國(guó)務(wù)院稅務(wù)主管部門規(guī)定數(shù)額的個(gè)體工商戶、個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)，稅務(wù)機(jī)關(guān)不得采取定期定額、事先核定應(yīng)稅所得率等方式征收個(gè)人所得稅。
從條文詞句來看，“稅務(wù)機(jī)關(guān)不得······”可謂言辭激烈，是實(shí)施條例征求意見稿中唯一對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)作出的約束，使人為之振奮。但是細(xì)品之后，我們認(rèn)為該條單純以年收入作為核定征收的門檻，實(shí)則欠缺合法、合理性。
《稅收征管法》第三十五條規(guī)定，納稅人有下列情形之一的,稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)核定其應(yīng)納稅額:(一)依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定可以不設(shè)置帳簿的;(二)依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定應(yīng)當(dāng)設(shè)置帳簿但未設(shè)置的;(三)擅自銷毀帳簿或者拒不提供納稅資料的;(四)雖設(shè)置帳簿,但帳目混亂或者成本資料、收入憑證、費(fèi)用憑證殘缺不全,難以查帳的;(五)發(fā)生納稅義務(wù),未按照規(guī)定的期限辦理納稅申報(bào),經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期申報(bào),逾期仍不申報(bào)的;(六)納稅人申報(bào)的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低,又無正當(dāng)理由的。
《關(guān)于個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個(gè)人所得稅的規(guī)定》（財(cái)稅[2000]91號(hào)）第七條規(guī)定，有下列情形之一的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)采取核定征收方式征收個(gè)人所得稅：（一）企業(yè)依照國(guó)家有關(guān)法規(guī)應(yīng)當(dāng)設(shè)置但未設(shè)置賬簿的；（二）企業(yè)雖設(shè)置賬簿，但賬目混亂或者成本資料、收入憑證、費(fèi)用憑證殘缺不全，難以查賬的；（三）納稅人發(fā)生納稅義務(wù)，未按照法規(guī)的期限辦理納稅申報(bào)，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期申報(bào)，逾期仍不申報(bào)的。
可見，年收入標(biāo)準(zhǔn)并不是法律、現(xiàn)行政策規(guī)定的核定征收標(biāo)準(zhǔn)。對(duì)超過年收入標(biāo)準(zhǔn)的個(gè)體工商戶、個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)不得采取核定征收不僅背離了上位法《稅收征管法》的規(guī)定，與現(xiàn)行的政策亦不相符合，實(shí)則欠缺合法性、合理性。因此，我們建議立法者應(yīng)當(dāng)慎重考慮該條的必要性。
不足二：部分扣除不能向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)有違稅法公平原則
本次征求意見稿第十三條第二款規(guī)定，專項(xiàng)扣除、專項(xiàng)附加扣除和依法確定的其他扣除，一個(gè)納稅年度扣除不完的，不結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除。該條也引起了一些爭(zhēng)議。
從條文設(shè)計(jì)來看，個(gè)稅法實(shí)施條例參考了企業(yè)所得稅法實(shí)施條例的規(guī)定，有意將企業(yè)所得稅中的一些做法“嫁接”到個(gè)人所得稅當(dāng)中。但是，企業(yè)所得稅規(guī)定職工教育經(jīng)費(fèi)支出、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出（企業(yè)所得稅法實(shí)施條例規(guī)定）以及符合條件的捐贈(zèng)支出（財(cái)稅〔2018〕15號(hào)文規(guī)定），準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除，而個(gè)人所得稅中的專項(xiàng)扣除、專項(xiàng)附加扣除和其他扣除卻只能在當(dāng)年扣除，就顯得有違稅法公平。
量能課稅原則是稅法公平原則的法律體現(xiàn)，要求稅收的征納應(yīng)在實(shí)質(zhì)上實(shí)現(xiàn)稅收負(fù)擔(dān)在全體納稅人之間的公平分配，使所有的納稅人按照其實(shí)質(zhì)納稅能力負(fù)擔(dān)其應(yīng)繳納的稅收額度。如果說個(gè)稅各類扣除不是據(jù)實(shí)扣除是考慮到征管水平、地區(qū)經(jīng)濟(jì)水平的差異而對(duì)量能課稅原則作出的限制，那么在企業(yè)所得稅支出結(jié)轉(zhuǎn)扣除規(guī)定在先的情況下，不允許個(gè)人所得稅扣除向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)則顯得毫無道理。
因此，我們建議允許個(gè)人專項(xiàng)扣除、專項(xiàng)附加扣除和依法確定的其他扣除可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除，或者退一步講，在限定的期限內(nèi)（五年）可以結(jié)轉(zhuǎn)扣除。
不足三：捐贈(zèng)視同轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)違背個(gè)稅征管原理
本次征求意見稿新增了視同轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)規(guī)定，即個(gè)人發(fā)生非貨幣資產(chǎn)交換，以及將財(cái)產(chǎn)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、投資等用途的，除另有規(guī)定以外，應(yīng)視同轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)并繳納個(gè)人所得稅。這條引起了廣泛議論，認(rèn)為“視同財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓”之規(guī)定有違背個(gè)稅法之嫌。
第一，“視同財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓”之規(guī)定對(duì)個(gè)稅法第二條個(gè)人所得稅征收范圍的擴(kuò)大解釋，違背了稅收法定原則的要求，應(yīng)當(dāng)取消。根據(jù)稅收法定原則，征稅主體、納稅主體、征稅對(duì)象、稅率等稅收基本要素，只能由立法機(jī)關(guān)通過法律來規(guī)范，行政機(jī)關(guān)(如國(guó)務(wù)院、財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局等)，無權(quán)在法律規(guī)定的征稅對(duì)象以外，進(jìn)行征稅。
第二，“捐贈(zèng)”視同財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓亦不符合個(gè)人所得稅法的基本邏輯。捐贈(zèng)行為中的捐贈(zèng)者（轉(zhuǎn)讓方）在捐贈(zèng)活動(dòng)中，本身并無所得，相反，受贈(zèng)方才存在實(shí)際所得。條例草擬者不向“受贈(zèng)方”征收個(gè)人所得稅，體現(xiàn)了人文關(guān)懷，但是對(duì)捐贈(zèng)者征收個(gè)人所得稅，不僅不符合個(gè)稅法第二條的規(guī)定，而且與個(gè)人所得稅的制定邏輯不符。
第三，個(gè)人捐贈(zèng)“視同財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓”違背個(gè)人所得稅征稅原理?！耙曂?cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓”最初見于增值稅、企業(yè)所得稅的規(guī)定，究其原因是企業(yè)的核心特征是營(yíng)利性，因此其“發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利和利潤(rùn)分配等用途”的行為，不可避免地牽涉到企業(yè)經(jīng)營(yíng)。即便是企業(yè)進(jìn)行的捐贈(zèng)，或多或少可以增加企業(yè)商譽(yù)，而商譽(yù)是企業(yè)重要的無形資產(chǎn)。而個(gè)人所得稅法中的“個(gè)人”并非全然如此，不具有經(jīng)營(yíng)性質(zhì)的個(gè)人實(shí)則占多數(shù)，而對(duì)其捐贈(zèng)等行為視同財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓，加重其稅收負(fù)擔(dān)，是違背個(gè)人所得稅征稅原理的。
我們建議，考慮到取消“視同財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓”規(guī)定的可能性較小，可以對(duì)主體進(jìn)行限制，將“個(gè)人”限定為“個(gè)體工商戶業(yè)主、個(gè)人獨(dú)資企業(yè)投資者、合伙企業(yè)個(gè)人合伙人以及其他從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的個(gè)人”，對(duì)非從事經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的個(gè)人發(fā)生非貨幣資產(chǎn)交換，以及將財(cái)產(chǎn)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、投資等用途的，除另有規(guī)定以外，不視同轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)。
不足四：現(xiàn)行個(gè)人公益慈善事業(yè)全額稅前扣除規(guī)定的效力存疑
修訂后的個(gè)稅法第六條第三款規(guī)定：“國(guó)務(wù)院規(guī)定對(duì)公益慈善事業(yè)捐贈(zèng)實(shí)行全額稅前扣除的，從其規(guī)定”，可見個(gè)人公益慈善捐贈(zèng)稅前全額扣除的規(guī)定只能由國(guó)務(wù)院規(guī)定，國(guó)務(wù)院各部門制定的部門規(guī)章、各級(jí)地方政府制定的地方法規(guī)均不適格。
而當(dāng)下現(xiàn)行有效的規(guī)定，既有國(guó)務(wù)院財(cái)政部、稅務(wù)主管部門制定的部門規(guī)章，例如財(cái)政部、稅務(wù)總局、海關(guān)總署《關(guān)于北京2022年冬奧會(huì)和冬殘奧會(huì)稅收政策的通知》（財(cái)稅〔2017〕60號(hào)），也有各地方制定的地方法規(guī)，例如杭州市人民政府辦公廳《關(guān)于鼓勵(lì)社會(huì)力量興辦養(yǎng)老服務(wù)機(jī)構(gòu)的實(shí)施意見（試行）》（杭政辦〔2014〕3號(hào)）、無錫市人民政府《關(guān)于進(jìn)一步完善農(nóng)村義務(wù)教育管理體制的通知》（錫政發(fā)〔2002〕235號(hào)）等。這些政策嚴(yán)格意義上講都是違背個(gè)稅法的要求的。
因此，為了落實(shí)稅收法定原則要求，減少地方政府對(duì)稅收事務(wù)的不當(dāng)干預(yù)，應(yīng)當(dāng)規(guī)定由各級(jí)地方政府頒布的對(duì)個(gè)人公益慈善事業(yè)全額稅前扣除的規(guī)定不再繼續(xù)執(zhí)行，而對(duì)國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅收主管部門制定的政策文件，在新的行政法規(guī)制定前，繼續(xù)執(zhí)行。
不足五：納稅申報(bào)地點(diǎn)需要實(shí)施條例確定
本次征求意見稿第三十五條講納稅申報(bào)地點(diǎn)及相關(guān)事項(xiàng)的管理辦法授權(quán)國(guó)務(wù)院稅務(wù)主管部門制定?，F(xiàn)行納稅人辦理納稅申報(bào)的地點(diǎn)具體規(guī)定于《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<個(gè)人所得稅自行納稅申報(bào)辦法（試行）>的通知》（國(guó)稅發(fā)[2006]162號(hào)）第十條。我們認(rèn)為，納稅地點(diǎn)作為課稅要素之一，應(yīng)當(dāng)予以明確，因此建議在本次實(shí)施條例修訂中增加該條款。
此外，由于在綜合申報(bào)模式下，納稅人可能會(huì)從不同地區(qū)取得不同稅目的應(yīng)稅收入，納稅人將根據(jù)其自身的便利和節(jié)約成本的原則來選擇一處合法的納稅地點(diǎn)所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅申報(bào)、繳稅及退稅等事項(xiàng)的辦理。為了避免不同地區(qū)稅務(wù)機(jī)關(guān)相互推諉、推卸責(zé)任、消極辦理退稅等不正當(dāng)情形的發(fā)生，有必要在實(shí)施條例中以具體規(guī)定的方式明確稅務(wù)機(jī)關(guān)不得拒絕的法定職責(zé)，為充分保障納稅人合法權(quán)益提供支撐。
因此，建議修改如下：(一)在中國(guó)境內(nèi)有任職、受雇單位的，向任職、受雇單位所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)；(二)在中國(guó)境內(nèi)有兩處或者兩處以上任職、受雇單位的，選擇并固定向其中一處單位所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)；(三)在中國(guó)境內(nèi)無任職、受雇單位，年所得項(xiàng)目中有經(jīng)營(yíng)所得的，向其中一處實(shí)際經(jīng)營(yíng)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)；(四)在中國(guó)境內(nèi)無任職、受雇單位，年所得項(xiàng)目中無經(jīng)營(yíng)所得的，向戶籍所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)。
在中國(guó)境內(nèi)有戶籍，但戶籍所在地與中國(guó)境內(nèi)經(jīng)常居住地不一致的，選擇并固定向其中一地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)。在中國(guó)境內(nèi)沒有戶籍的，向中國(guó)境內(nèi)經(jīng)常居住地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)。
納稅人依法選擇某一納稅地點(diǎn)的稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理納稅申報(bào)、繳稅及退稅等事項(xiàng)的，稅務(wù)機(jī)關(guān)不得拒絕。
綜上所述，本次公布的《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例（修訂草案征求意見稿）》亮點(diǎn)與不足并存，瑕瑜互見。我們期待正式實(shí)行的個(gè)稅實(shí)施條例能夠采納各方意見，彌補(bǔ)不足。
