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執(zhí)法主體資格
在所接觸到的司法判例中，只要是涉及到稅務(wù)稽查局的，幾乎毫無(wú)例外，要把稽查局的執(zhí)法主問(wèn)題專門進(jìn)行論述，主要是闡明稽查局的執(zhí)法主體資格，以及對(duì)涉稅違法行為查處的職權(quán)。
也許有人會(huì)奇怪，為什么會(huì)是這個(gè)樣子？如果稽查局是行政執(zhí)法機(jī)關(guān)，法院應(yīng)該不用在涉及稽查局的案例做中專門說(shuō)明。如果稽查局不是行政執(zhí)法機(jī)關(guān)，那直接判敗訴即可。如果所有的問(wèn)題都是如此，小蔥拌豆腐一清二白，那問(wèn)題就簡(jiǎn)單多了，也就不需要一而再，再而三地進(jìn)行說(shuō)明了。
下面，我們看看最高人民法院2016年的指導(dǎo)性案例，最高法再審德發(fā)案判決書中關(guān)于稽查局執(zhí)法主體資格的闡述。
（一）關(guān)于廣州稅稽一局是否具有獨(dú)立的執(zhí)法主體資格的問(wèn)題
2001年修訂前的《稅收征管法》未明確規(guī)定各級(jí)稅務(wù)局所屬稽查局的法律地位，2001年修訂后的稅收征管法第十四條規(guī)定：“本法所稱稅務(wù)機(jī)關(guān)是指各級(jí)稅務(wù)局、稅務(wù)分局、稅務(wù)所和按照國(guó)務(wù)院規(guī)定設(shè)立的并向社會(huì)公告的稅務(wù)機(jī)構(gòu)?！?002年施行的《稅收征管法實(shí)施細(xì)則》第九條進(jìn)一步明確規(guī)定：“稅收征管法第十四條所稱按照國(guó)務(wù)院規(guī)定設(shè)立的并向社會(huì)公告的稅務(wù)機(jī)構(gòu)，是指省以下稅務(wù)局的稽查局?！睋?jù)此，相關(guān)法律和行政法規(guī)已經(jīng)明確了省以下稅務(wù)局所屬稽查局的法律地位，省級(jí)以下稅務(wù)局的稽查局具有行政主體資格。因此，廣州稅稽一局作為廣州市地方稅務(wù)局所屬的稽查局，具有獨(dú)立的執(zhí)法主體資格。雖然最高人民法院1999年10月21日作出的《對(duì)福建省高級(jí)人民法院<關(guān)于福建省地方稅務(wù)局稽查分局是否具有行政主體資格的請(qǐng)示報(bào)告>的答復(fù)意見(jiàn)》（行他[1999]25號(hào)）明確“地方稅務(wù)局稽查分局以自己的名義對(duì)外作出行政處理決定缺乏法律依據(jù)”，但該答復(fù)是對(duì)2001年修訂前的稅收征管法的理解和適用，2001年稅收征管法修訂后，該答復(fù)因解釋的對(duì)象發(fā)生變化，因而對(duì)審判實(shí)踐不再具有指導(dǎo)性。德發(fā)公司以該答復(fù)意見(jiàn)主張廣州稅稽一局不具有獨(dú)立執(zhí)法資格，無(wú)權(quán)作出被訴稅務(wù)處理決定的理由不能成立。
這段關(guān)于稽查局執(zhí)法主體資格的闡述，最其碼說(shuō)明了以下幾個(gè)問(wèn)題：
一是2001年前稽查局沒(méi)有執(zhí)法主體資格。依據(jù)是最高人民法院1999年10月21日作出的《對(duì)福建省高級(jí)人民法院<關(guān)于福建省地方稅務(wù)局稽查分局是否具有行政主體資格的請(qǐng)示報(bào)告>的答復(fù)意見(jiàn)》（行他[1999]25號(hào)）。
二是2001年后，稽查局有了執(zhí)法主體資格。依據(jù)是《稅收征管法》第十四條，及其實(shí)施細(xì)則第九條的規(guī)定。
職責(zé)權(quán)限
按《稅收征管法》的定性，稽查局屬于稅務(wù)機(jī)關(guān)的內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)，與法規(guī)處、所得稅處等內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)一樣沒(méi)有執(zhí)法權(quán)，而之所以能夠?qū)ν鈭?zhí)法，是因?yàn)椤抖愂照鞴芊▽?shí)施細(xì)則》的授權(quán)?！抖愂照鞴芊▽?shí)施細(xì)則》第九條不僅明確了稽查局的執(zhí)法主體資格，還對(duì)其職責(zé)權(quán)限作了原則規(guī)定，即專司偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處。對(duì)此，很多人理解認(rèn)為，所謂稽查局專司偷逃抗騙案件的查處，即是指除了查處該四類案件，其他的涉稅違法行為不能查處，并且有些司法機(jī)關(guān)也持同樣的觀點(diǎn)，因此，對(duì)一些涉及稽查局的行政訴訟案件審理中，做出了稽查局?jǐn)≡V的判決。那么稽查局的權(quán)限是否僅限于對(duì)四類涉稅違法行為的查處呢？最高人民法院2016年的指導(dǎo)性案例，廣州德發(fā)房產(chǎn)建設(shè)有限公司訴廣州市地方稅務(wù)局第一稽查局的再審行政判決中做出了說(shuō)明。
“（二）關(guān)于廣州稅稽一局行使稅收征管法第三十五條規(guī)定的應(yīng)納稅額核定權(quán)是否超越職權(quán)的問(wèn)題
此問(wèn)題涉及稅收征管法實(shí)施細(xì)則第九條關(guān)于稅務(wù)局和所屬稽查局的職權(quán)范圍劃分原則的理解和適用。稅收征管法實(shí)施細(xì)則第九條除明確稅務(wù)局所屬稽查局的法律地位外，還對(duì)稅務(wù)稽查局的職權(quán)范圍作出了原則規(guī)定，即專司偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處，同時(shí)授權(quán)國(guó)家稅務(wù)總局明確劃分稅務(wù)局和稽查局的職責(zé)，避免職責(zé)交叉。國(guó)家稅務(wù)總局據(jù)此于2003年2月28日作出的《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于稽查局職責(zé)問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2003]140號(hào)）進(jìn)一步規(guī)定：“《中華人民共和國(guó)稅收征管法實(shí)施細(xì)則》第九條第二款規(guī)定‘國(guó)家稅務(wù)總局應(yīng)當(dāng)明確劃分稅務(wù)局和稽查局的職責(zé)，避免職責(zé)交叉?！癁榱饲袑?shí)貫徹這一規(guī)定，保證稅收征管改革的深化與推進(jìn)，科學(xué)合理地確定稽查局和其它稅務(wù)機(jī)構(gòu)的職責(zé)，國(guó)家稅務(wù)總局正在調(diào)查論證具體方案。在國(guó)家稅務(wù)總局統(tǒng)一明確之前，各級(jí)稽查局現(xiàn)行職責(zé)不變。稽查局的現(xiàn)行職責(zé)是指：稽查業(yè)務(wù)管理、稅務(wù)檢查和稅收違法案件查處；凡需要對(duì)納稅人、扣繳義務(wù)人進(jìn)行賬證檢查或者調(diào)查取證，并對(duì)其稅收違法行為進(jìn)行稅務(wù)行政處理（處罰）的執(zhí)法活動(dòng)，仍由各級(jí)稽查局負(fù)責(zé)。”從上述規(guī)定可知，稅務(wù)稽查局的職權(quán)范圍不僅包括偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處，還包括與查處稅務(wù)違法行為密切關(guān)聯(lián)的稽查管理、稅務(wù)檢查、調(diào)查和處理等延伸性職權(quán)。雖然國(guó)家稅務(wù)總局沒(méi)有明確各級(jí)稽查局是否具有稅收征管法第三十五條規(guī)定的核定應(yīng)納稅額的具體職權(quán)，但稽查局查處涉嫌違法行為不可避免地需要對(duì)納稅行為進(jìn)行檢查和調(diào)查。特別是出現(xiàn)稅收征管法第三十五條規(guī)定的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低的情形時(shí)，如果稽查局不能行使應(yīng)納稅款核定權(quán)，必然會(huì)影響稽查工作的效率和效果，甚至對(duì)稅收征管形成障礙。因此，稽查局在查處涉嫌稅務(wù)違法行為時(shí)，依據(jù)稅收征管法第三十五條的規(guī)定核定應(yīng)納稅額是其職權(quán)的內(nèi)在要求和必要延伸，符合稅務(wù)稽查的業(yè)務(wù)特點(diǎn)和執(zhí)法規(guī)律，符合《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于稽查局職責(zé)問(wèn)題的通知》關(guān)于稅務(wù)局和稽查局的職權(quán)范圍劃分的精神。在國(guó)家稅務(wù)總局對(duì)稅務(wù)局和稽查局職權(quán)范圍未另行作出劃分前，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)通知確立的職權(quán)劃分原則，以及在執(zhí)法實(shí)踐中形成的符合稅務(wù)執(zhí)法規(guī)律的慣例，人民法院應(yīng)予尊重。本案中，廣州稅稽一局根據(jù)稅收征管法第三十五條規(guī)定核定應(yīng)納稅款的行為是在廣州稅稽一局對(duì)德發(fā)公司銷售涉案房產(chǎn)涉嫌偷稅進(jìn)行稅務(wù)檢查的過(guò)程中作出的，不違反稅收征管法實(shí)施細(xì)則第九條的規(guī)定。德發(fā)公司以稅收征管法實(shí)施細(xì)則第九條規(guī)定“稽查局專司偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處”，本案不屬于“偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅”的情形為由，認(rèn)為廣州稅稽一局無(wú)權(quán)依據(jù)稅收征管法第三十五條的規(guī)定對(duì)德發(fā)公司拍賣涉案不動(dòng)產(chǎn)的收入重新核定應(yīng)納稅額，被訴稅務(wù)處理決定超出廣州稅稽一局的職權(quán)范圍，應(yīng)屬無(wú)效決定的理由不能成立?！?
根據(jù)最高院的觀點(diǎn)，關(guān)于稽查局的職責(zé)權(quán)限：一是不限于偷逃抗騙四類涉稅違法行為的查處。
二是依據(jù)稅收征管法第三十五條的規(guī)定核定應(yīng)納稅額是其稽查局職權(quán)的內(nèi)在要求和必要延伸。
雖然中國(guó)不是判例法的國(guó)家，但最高人民法院的判例無(wú)疑具有普遍的指導(dǎo)意義。
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