1、選擇適用特殊性稅務(wù)處理的股權(quán)收購、資產(chǎn)收購，收購方以其控股企業(yè)的股權(quán)作為支付對價(jià)，其取得的股權(quán)（或資產(chǎn)）的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)如何計(jì)算確認(rèn)？
答：根據(jù)財(cái)稅[2009]59號文、國家稅務(wù)總局公告2010年第4號的有關(guān)規(guī)定，收購方以其控股企業(yè)的股權(quán)作為支付對價(jià)，收購被收購企業(yè)股權(quán)（或資產(chǎn)），符合特殊性稅務(wù)處理?xiàng)l件且選擇特殊性稅務(wù)處理的,其收購的股權(quán)或資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)以換出股權(quán)的原計(jì)稅基礎(chǔ)確認(rèn)。涉及補(bǔ)價(jià)的，應(yīng)按財(cái)稅[2009]59號文第六條第（六）款規(guī)定調(diào)整計(jì)算計(jì)稅基礎(chǔ)。
2、判定重組適用特殊稅務(wù)處理的條件之一：“股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%”，此處的“交易支付總額”如何理解？
除同一控制下且不需要支付對價(jià)的合并外，“交易支付總額”是指重組中收購的股權(quán)、資產(chǎn)，被合并企業(yè)、被分立企業(yè)的分立資產(chǎn)按公允價(jià)值確定的總額。
3、企業(yè)重組采用特殊性稅務(wù)處理的，其合理的商業(yè)目的如何說明？
答：企業(yè)重組采用特殊性稅務(wù)處理的，其合理的商業(yè)目的應(yīng)對照總局[2010]4號公告第十八條的六個(gè)方面逐一說明，稅務(wù)機(jī)關(guān)對合理的商業(yè)目的有疑義的，可要求企業(yè)進(jìn)一步提供說明，尤其對重組活動(dòng)給交易各方稅務(wù)狀況、財(cái)務(wù)狀況變化說明時(shí)，不僅要有定性的描述，還應(yīng)有合理的測算。
4、吸收合并符合企業(yè)所得稅特殊性稅務(wù)處理?xiàng)l件且選擇特殊性稅務(wù)處理，被合并企業(yè)注銷前如何進(jìn)行所得稅處理？
答：符合企業(yè)所得稅特殊性稅務(wù)處理?xiàng)l件且選擇特殊性稅務(wù)處理的企業(yè)合并業(yè)務(wù)，被合并企業(yè)注銷前的當(dāng)年度無論盈利或者虧損,均應(yīng)向其主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行年度企業(yè)所得稅匯算清繳申報(bào)并計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。
5、企業(yè)合并采用特殊性稅務(wù)處理的，如合并前各企業(yè)剩余的稅收優(yōu)惠年限不一致的，合并后企業(yè)每年度的應(yīng)納稅所得額，應(yīng)統(tǒng)一按合并日各合并前企業(yè)資產(chǎn)占合并后企業(yè)總資產(chǎn)的比例進(jìn)行劃分，再分別按相應(yīng)的剩余優(yōu)惠計(jì)算應(yīng)納稅額。此資產(chǎn)口徑如何掌握？
答：企業(yè)合并采用特殊性稅務(wù)處理的，除同一控制下且不需要支付對價(jià)的，其優(yōu)惠比例按總資產(chǎn)帳面價(jià)值計(jì)算以外，其他的優(yōu)惠比例按總資產(chǎn)公允價(jià)值計(jì)算。
6、4號公告第七條規(guī)定了重組日，第二十八條又規(guī)定企業(yè)合并優(yōu)惠承繼應(yīng)按合并日各合并前企業(yè)資產(chǎn)占合并后企業(yè)總資產(chǎn)的比例進(jìn)行劃分。合并日如何確定？
答：在總局未明確前，合并日按會(huì)計(jì)規(guī)定的解釋執(zhí)行，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號——企業(yè)合并》第五條規(guī)定，“合并日，是指合并方實(shí)際取得對被合并方控制權(quán)的日期”。
企業(yè)合并日與會(huì)計(jì)審計(jì)報(bào)告的合并基準(zhǔn)日超過180天或金額變化較大的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可要求企業(yè)提供合并日的審計(jì)報(bào)告或合并基準(zhǔn)日審計(jì)報(bào)告經(jīng)調(diào)整的后續(xù)計(jì)量值。
7、企業(yè)重組采用吸收合并方式的，被合并企業(yè)注銷前當(dāng)年度的虧損如何彌補(bǔ)？
答：企業(yè)重組采用合并方式的，無論是吸收合并還是新設(shè)合并，在總局暫未明確前，被合并企業(yè)注銷前當(dāng)年度的虧損應(yīng)單獨(dú)作為一個(gè)匯繳年度，準(zhǔn)予按規(guī)定向以后五年結(jié)轉(zhuǎn)（如同一控制下的合并,合并方當(dāng)年核算的應(yīng)納稅所得額已包括被合并企業(yè)合并當(dāng)年匯繳的應(yīng)納稅所得額時(shí)，應(yīng)將此金額直接剔除）。
如A公司2010年8月吸收合并B公司（A、B同為甲公司全資控股），選擇采用特殊稅務(wù)處理，B公司合并前尚未彌補(bǔ)的虧損情況為2005年-320萬元，2006年-390元，2007年0萬元，2008年-120萬元，2009年0萬元，2010年1-8月利潤-60，納稅調(diào)整后所得-50萬元。合并日B公司凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為5000萬元，2010年度，A公司全年利潤2850萬元(包括被合并企業(yè)當(dāng)年1-8月的利潤-60萬元),當(dāng)年納稅調(diào)整350萬元（包括被合并企業(yè)1-8月的納稅調(diào)整10萬元）。（假設(shè)當(dāng)年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率為6%）。
★A公司當(dāng)年彌補(bǔ)虧損前的應(yīng)納稅所得額=285060(剔除被合并企業(yè)B公司1-8的利潤)350-10(剔除被合并企業(yè)B公司1-8月匯繳的納稅調(diào)整數(shù)),即直接剔除被合并企業(yè)B公司1-8月的納稅調(diào)整后所得=285035050=3250萬元
★彌補(bǔ)虧損的所得稅處理：2010年度，A公司當(dāng)年彌補(bǔ)虧損前的應(yīng)納稅所得額3250萬元可以依次彌補(bǔ)以前五年的虧損：彌補(bǔ)被合并企業(yè)的虧損時(shí)，2006年為結(jié)轉(zhuǎn)可彌補(bǔ)虧損的第一年；彌補(bǔ)合并企業(yè)本身有可彌補(bǔ)的虧損時(shí)，2005年為結(jié)轉(zhuǎn)可彌補(bǔ)虧損的第一年。上例中，每年可由合并企業(yè)彌補(bǔ)的被合并企業(yè)虧損的限額=5000萬元×6%=300萬元。則可彌補(bǔ)被合并企業(yè)2006年虧損300萬元，余額90萬元作廢。需要注意的是，B公司注銷當(dāng)年度的虧損可留待以后五年彌補(bǔ)，A公司當(dāng)年計(jì)算的應(yīng)納稅所得額應(yīng)當(dāng)是A公司自身在當(dāng)年1月1日至合并日之間的經(jīng)營利潤與A公司合并后至年末產(chǎn)生的經(jīng)營利潤的基礎(chǔ)上計(jì)算。（即不包含被合并企業(yè)合并當(dāng)年1月1日至合并日的經(jīng)營成果）
8、關(guān)于企業(yè)重組采用合并方式的，合并前各企業(yè)剩余稅收優(yōu)惠年限不一致的，且被合并企業(yè)有虧損的，合并后企業(yè)如何享受稅收優(yōu)惠問題？
根據(jù)總局2010年第4號公告的有關(guān)規(guī)定，合并前各企業(yè)剩余的稅收優(yōu)惠年限不一致的，合并后企業(yè)每年度的應(yīng)納稅所得額，應(yīng)統(tǒng)一按合并日各合并前企業(yè)資產(chǎn)占合并后企業(yè)總資產(chǎn)的比例進(jìn)行劃分，再分別按相應(yīng)的剩余優(yōu)惠計(jì)算應(yīng)納稅額。根據(jù)企業(yè)所得稅法第五條規(guī)定，企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項(xiàng)扣除以及允許彌補(bǔ)的以前年度虧損后的余額，為應(yīng)納稅所得額。因此，企業(yè)重組采用吸收合并方式的，合并前各企業(yè)剩余稅收優(yōu)惠年限不一致的，且被合并企業(yè)有虧損的，合并后企業(yè)當(dāng)年度的所得彌補(bǔ)以前年度虧損后，再按合并的不同情形分別處理：
（1）如果是新設(shè)合并的，彌補(bǔ)完虧損后的應(yīng)納稅所得額再統(tǒng)一按合并日各合并前企業(yè)資產(chǎn)占合并后企業(yè)總資產(chǎn)的比例進(jìn)行劃分，再分別按相應(yīng)的剩余優(yōu)惠計(jì)算應(yīng)納稅額。
如A企業(yè)08年所得額為700萬元，享受二免三減半全免第一年，B企業(yè)08年所得額為500萬元，享受二免三減半減半第一年，06年有虧損-200萬元，09年新設(shè)合并C，09年C當(dāng)年應(yīng)納稅所得額為1600萬元。（合并日A企業(yè)的資產(chǎn)為900萬元，B企業(yè)的資產(chǎn)為600萬元，合并后的C企業(yè)資產(chǎn)為1500萬元，假設(shè)計(jì)算每年可由合并企業(yè)彌補(bǔ)的被合并企業(yè)虧損的限額為100萬元）
則合并后的C企業(yè)當(dāng)年的所得先彌補(bǔ)被合并企業(yè)以前年度的虧損，1600-100=1500萬元，
★可以享受的稅收優(yōu)惠為：
1500×900/1500=900，可以享受全免第二年
1500×600/1500=600，可以享受減半第二年，
★本年需納稅：600×25%/2=75萬元
（2）如果是存續(xù)合并的，彌補(bǔ)完虧損后的應(yīng)納稅所得額先按存續(xù)企業(yè)合并前的利潤占合并日后的利潤的比例劃分（虧損以0計(jì)算），屬于合并前產(chǎn)生的應(yīng)納稅所得額直接按存續(xù)企業(yè)可享受的稅收優(yōu)惠計(jì)算優(yōu)惠金額，屬于合并后產(chǎn)生的應(yīng)納稅所得額，再統(tǒng)一按合并日各合并前企業(yè)資產(chǎn)占合并后企業(yè)總資產(chǎn)的比例進(jìn)行劃分，再分別按相應(yīng)的剩余優(yōu)惠計(jì)算應(yīng)納稅額。
如A企業(yè)08年所得額為700萬元，享受二免三減半全免第一年，B企業(yè)08年所得額為500萬元，享受二免三減半減半第一年，06年有虧損-200萬元，09年9月1日存續(xù)合并為A，09年所得額為1600萬元。合并當(dāng)年1-8月A企業(yè)的利潤為500萬元，合并后A企業(yè)9-12月的利潤為800萬元。（合并日A企業(yè)的資產(chǎn)為900萬元，B企業(yè)的資產(chǎn)為600萬元，合并后的A企業(yè)資產(chǎn)為1500萬元，假設(shè)計(jì)算每年可由合并企業(yè)彌補(bǔ)的被合并企業(yè)虧損的限額為100萬元）
則合并后的A企業(yè)當(dāng)年的所得先彌補(bǔ)被合并企業(yè)以前年度的虧損，1600-100=1500萬元，
★1500萬元再分成合并前應(yīng)納稅所得額及合并后應(yīng)納稅所得額：
合并前1-8月：1500×500/1300=577
合并后9-12月：1500×800/1300=923
★923萬元再按資產(chǎn)比例劃分：
923×900/1500=554，可以享受全免第二年
923×600/1500=369，可以享受減半第二年，
★即：A企業(yè)當(dāng)年彌補(bǔ)完虧損的應(yīng)納稅所得額，
享受全免的是：577554=1131
享受減半的是：369
★當(dāng)年應(yīng)納稅額：369×25%/2=46萬元
9、企業(yè)合并，被合并企業(yè)原享受外商投資企業(yè)生產(chǎn)性企業(yè)稅收優(yōu)惠的，合并后被合并企業(yè)的原已享受的稅收優(yōu)惠是否要補(bǔ)繳其此前（包括在優(yōu)惠過渡期內(nèi)）已經(jīng)享受的定期減免稅稅款？
答：凡重組前企業(yè)的外國投資者持有的股權(quán)，在企業(yè)重組業(yè)務(wù)中沒有退出，而是已并入或分入合并、分立后的企業(yè)或者保留在股權(quán)重組后的企業(yè)的，應(yīng)連續(xù)計(jì)算外商投資企業(yè)的實(shí)際經(jīng)營期。
如合并后累計(jì)計(jì)算的實(shí)際經(jīng)營期不滿十年的，或外國投資者撤資或因減資達(dá)不到原外商投資企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的，應(yīng)按原《中華人民共和國處商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》第八條的有關(guān)規(guī)定補(bǔ)繳已免征、減征的稅款。
企業(yè)因重組不符合原享受優(yōu)惠相關(guān)規(guī)定的，如不符合生產(chǎn)性外商投資企業(yè)條件的，合并后其過渡性稅收優(yōu)惠不能繼續(xù)享受。
10、企業(yè)重組采用合并形式，合并前合并企業(yè)享受高新技術(shù)企業(yè)稅收優(yōu)惠，被合并企業(yè)享受過渡期稅收優(yōu)惠，合并后企業(yè)如何享受稅收優(yōu)惠？
答：根據(jù)總局2010年第4號公告的有關(guān)規(guī)定，企業(yè)重組采用合并形式的，就企業(yè)整體享受稅收優(yōu)惠過渡政策的，合并后企業(yè)如果企業(yè)性質(zhì)及適用稅收優(yōu)惠條件未發(fā)生改變的可以承繼。根據(jù)《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法》（國科發(fā)火〔2008〕172號）認(rèn)定的高新技術(shù)企業(yè)的稅收優(yōu)惠不屬于過渡期稅收優(yōu)惠，因此不能承繼。
新稅法后經(jīng)認(rèn)定的高新技術(shù)企業(yè)發(fā)生并購、重組的，應(yīng)在十五日內(nèi)向認(rèn)定管理機(jī)構(gòu)報(bào)告，需要申請高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定的，按《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法》第十一條的規(guī)定辦理。即存續(xù)企業(yè)重新認(rèn)定為高新技術(shù)企業(yè)的，可選擇適用高新技術(shù)企業(yè)優(yōu)惠（企業(yè)履行報(bào)告義務(wù)后，省級認(rèn)定機(jī)關(guān)暫未確認(rèn)前可暫享受,如重新認(rèn)定后被取消資格的,按規(guī)定補(bǔ)稅）,但不得承繼過渡期稅收優(yōu)惠；如果存續(xù)企業(yè)未被重新認(rèn)定為高新技術(shù)企業(yè)的，或者選擇過渡期優(yōu)惠的，只能就被合并企業(yè)的資產(chǎn)比例相應(yīng)的部分繼續(xù)享受過渡期優(yōu)惠。
11、企業(yè)所得稅查賬征收的A公司吸收合并核定征收企業(yè)的B公司，是否適用企業(yè)所得稅特殊性稅務(wù)處理？
答：根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈企業(yè)所得稅核定征收辦法〉（試行）的通知》（國稅發(fā)[2008]30號）的有關(guān)規(guī)定，被合并企業(yè)若采用核定征收方式繳納企業(yè)所得稅的，因其會(huì)計(jì)核算不健全或無法準(zhǔn)確核算，因此不適用特殊性稅務(wù)處理。企業(yè)合并的當(dāng)事各方應(yīng)適用一般性稅務(wù)處理。
12、企業(yè)分立適用且選擇特殊性稅務(wù)處理的，分立企業(yè)原享受過渡期稅收優(yōu)惠的，分立后各企業(yè)性質(zhì)及適用稅收優(yōu)惠條件未發(fā)生改變的，其稅收優(yōu)惠如何承繼？
答：企業(yè)分立適用且選擇特殊性稅務(wù)處理的，分立企業(yè)原享受稅收優(yōu)惠過渡政策且未享受期滿的，分立后各企業(yè)性質(zhì)及適用稅收優(yōu)惠條件未發(fā)生改變的，分立企業(yè)原享受的稅收優(yōu)惠過渡政策可由分立后的企業(yè)承繼，具體金額的計(jì)算為：分立后各企業(yè)的應(yīng)納稅所得額按照剩余優(yōu)惠直接計(jì)算應(yīng)納稅額，不受限額限制。
如：A企業(yè)08年資產(chǎn)總額為3億元，所得額為450萬元，享受二免三減半減半的第二年，09年分立為A、B，A企業(yè)分得資產(chǎn)總額為2億，09年所得額為400萬元，B企業(yè)分得資產(chǎn)總額為1億，09年所得額為200萬元。則：
A企業(yè)09年享受稅收優(yōu)惠金額=400×25%/2=50
B企業(yè)09年享受稅收優(yōu)惠金額=200×25%/2=25
13、債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)的企業(yè)重組，適用特殊性稅務(wù)處理的條件是什么？
答：債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)的企業(yè)重組，符合財(cái)稅[2009]59號文件第五條第一、三、五款規(guī)定的，且債務(wù)重組確認(rèn)的應(yīng)納稅所得額占該企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額50%以上，暫不確認(rèn)有關(guān)債務(wù)清償所得或損失，股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)以原債權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)確定。
14、2010、2011年度截止當(dāng)年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率如何掌握？
答：根據(jù)中華人民共和國財(cái)政部2010年第79號公告,2010年度截止當(dāng)年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率按4.4％的標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行。
根據(jù)中華人民共和國財(cái)政部2011年第73號公告,2011年度截止當(dāng)年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率按4.33％的標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行。
15、企業(yè)2009年度完成重組，但至2011年5月31日尚未履行備案手續(xù)或提請確認(rèn)，2012年企業(yè)是否可以補(bǔ)備案后按特殊性稅務(wù)處理？
答：根據(jù)財(cái)稅[2009]59號文件規(guī)定,企業(yè)發(fā)生符合本通知規(guī)定的特殊性重組條件并選擇特殊性稅務(wù)處理的，當(dāng)事各方應(yīng)在該重組業(yè)務(wù)完成當(dāng)年企業(yè)所得稅年度申報(bào)時(shí)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提交書面?zhèn)浒纲Y料，證明其符合各類特殊性重組規(guī)定的條件。企業(yè)未按規(guī)定書面?zhèn)浒傅?一律不得按特殊重組業(yè)務(wù)進(jìn)行稅務(wù)處理。鑒于企業(yè)重組涉及重組各方,且考慮到企業(yè)重組的會(huì)計(jì)處理與所得稅特殊性稅務(wù)處理差異較大。因此，企業(yè)重組各方均未按規(guī)定向稅務(wù)機(jī)關(guān)備案的，不得適用特殊性稅務(wù)處理。 |
