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| 稅務(wù)行政處罰中的“一事不再罰”原則解讀 |
| 發(fā)布時間：2011/11/22 來源： 閱讀次數(shù)：847 |
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| “一事不再罰”原則是《中華人民共和國行政處罰法》（以下簡稱《行政處罰法》）所確立的原則之一。在稅收執(zhí)法中，按照該原則正確實施稅務(wù)行政處罰，對于規(guī)范稅收執(zhí)法行為，提高稅收執(zhí)法水平，防范執(zhí)法風(fēng)險,保護(hù)公民、法人和其他組織的合法權(quán)益具有重要的意義。在此，根據(jù)《行政處罰法》有關(guān)規(guī)定，參照行政法的有關(guān)理論，借鑒刑法有關(guān)理論，結(jié)合稅收執(zhí)法實踐，對稅務(wù)行政處罰中如何正確適用該原則進(jìn)行討論分析。 一、《行政處罰法》中“一事不再罰”原則的含義 “一事不再罰”原則來自《行政處罰法》第二十四條規(guī)定：“對當(dāng)事人的同一個違法行為，不得給予兩次以上罰款的行政處罰。”對“一事不再罰”原則，應(yīng)當(dāng)從以下幾個方面來理解和適用： ?。ㄒ唬?ldquo;一事不再罰”原則是“過罰相當(dāng)”基本原則的具體化?！ ?ldquo;過罰相當(dāng)”基本原則是指“設(shè)定和實施行政處罰必須以事實為依據(jù)，與違法行為的事實、性質(zhì)、情節(jié)以及社會危害程度相當(dāng)。”（《行政處罰法》第四條第二款）“過罰相當(dāng)”與“處罰法定”、“處罰公正、公開”、和“處罰與教育相結(jié)合”是《行政處罰法》所規(guī)定的行政處罰必須遵循的四大基本原則（《行政處罰法》第三條至第五條）?！ ?ldquo;一事不再罰”原則的立法目的來看，是為了具體落實“過罰相當(dāng)”基本原則，避免由于同一或不同行政處罰主體對同一個違法行為給予了兩次以上罰款的行政處罰，而導(dǎo)致實施行政處罰與違法行為的事實、性質(zhì)、情節(jié)以及社會危害程度不相當(dāng)，實際上加重了被處罰人的法律責(zé)任的法律后果。從另一方面來看，對 “一事不再罰”原則，也不能作實際上將減輕被處罰人法律責(zé)任的理解和適用，負(fù)責(zé)將有悖于“過罰相當(dāng)”原則?！ 。ǘ┤绾卫斫?ldquo;一事”，即“同一個違法行為” 對于何謂“同一個違法行為”，現(xiàn)行法律并沒有明確進(jìn)行界定，而目前學(xué)術(shù)界主要有三種看法：第一，指當(dāng)事人實施了一個違反行政法律規(guī)范的行為或者說一個違反行政管理秩序的行為。第二，指符合行政違法行為的構(gòu)成要件的行為。第三，指一個違法事實?！ ?ldquo;同一違法行為”應(yīng)該是指同一個具有行政責(zé)任能力的公民、法人或其他組織實施了違反行政法律規(guī)范，并且應(yīng)當(dāng)或者可以給予罰款的行政處罰的行為，并且該違法事實已被行政處罰主體全部查清。對此，可以從下面幾個方面理解： 1、從主體來看，是具有行政責(zé)任能力的公民、法人或其他組織?！缎姓幜P法》第二十五條和第二十六條規(guī)定了對某些不具備行政責(zé)任能力的公民不予行政處罰，因此，只對具有行政責(zé)任能力的公民、法人或其他組織，行政機(jī)關(guān)才能實施行政處罰?！ ?、從主觀方面來看，除非是行政法律規(guī)范明確規(guī)定實行過錯原則，否則一般實行過錯推定原則，即行為人只要實施了違法行為，就推定其主觀上有故意或過失，行政處罰主體不需證明其主觀上是否有過錯?！ ?、從客觀方面來看，是實施了違反行政法規(guī)范并且應(yīng)當(dāng)或者可以給予罰款的行政處罰的行為。部分行政規(guī)范規(guī)定了公民、法人和其他組織義務(wù)，但沒有規(guī)定當(dāng)公民、法人和其他組織違反義務(wù)時應(yīng)當(dāng)或者可以給予罰款的行政處罰的罰則，而只規(guī)定應(yīng)當(dāng)或者可以給予罰款以外的其他種類的行政處罰，甚至沒有應(yīng)當(dāng)或者可以給予行政處罰的規(guī)定，在此情況下,部分違法行為不需承擔(dān)罰款的行政處罰的法律責(zé)任?！ ?、從客體來看，是侵犯了行政法律規(guī)范所保護(hù)的社會關(guān)系。由于行政法律規(guī)范所保護(hù)的社會關(guān)系重要性不同，決定了違法行為的社會危害性不同，對違法行為人進(jìn)行懲戒和教育的必要性不同，因此就有了應(yīng)當(dāng)或可以給予罰款的行政處罰的不同，對情節(jié)輕微，危害不大的違法行為人可以給予罰款的行政處罰，對情節(jié)嚴(yán)重，危害較大的違法行為人應(yīng)當(dāng)給予罰款的行政處罰；相應(yīng)的，根據(jù)違法行為的情節(jié)和社會危害性，應(yīng)當(dāng)或者可以給予罰款的行政處罰的幅度也不同?！ ?、從整體上來看，是指同一個具有行政責(zé)任能力的公民、法人或其他組織實施了違反行政法律規(guī)范，并且應(yīng)當(dāng)或者可以給予罰款的行政處罰的行為的違法事實已被行政處罰主體全部查清。如果由于違法事實尚未被行政處罰主體全部查清，在罰款的行政處罰作出之后，行政處罰主體又發(fā)現(xiàn)新的證據(jù)，在此情形下，如不允許對違法行為人追加罰款的行政處罰，則有悖于《行政處罰法》的“過罰相當(dāng)原則”，因此，行政處罰主體在不違反行政處罰時效的前提下，據(jù)以作出對違法行為人追加罰款的行政處罰，也并不違反“一事不再罰”原則?！ 。ㄈ┤绾卫斫?ldquo;不再罰”，即“不得給予兩次以上罰款的行政處罰” 1、從“不再罰”的主體來看，不論是同一個行政處罰主體還是不同的行政處罰主體都不得給予兩次以上罰款的行政處罰?！ ?、從“不再罰”的種類來看，限于兩次以上的行政處罰均為罰款。一次同時給予罰款和其他種類的行政處罰，或者一次給予罰款的行政處罰，另外一次以上給予其他種類的行政處罰，這兩種情形并不違反“一事不再罰”原則?！ ?、從“不再罰”的性質(zhì)來看，罰款必須是屬于行政處罰。行政機(jī)關(guān)根據(jù)《行政處罰法》第五十一條的規(guī)定，對到期不繳納罰款的，每日按罰款數(shù)額的百分之三加處罰款，屬于強(qiáng)制執(zhí)行措施中的執(zhí)行罰，目的在于促使違法行為人履行行政處罰決定，因此可以與對違法行為人的罰款的行政處罰一并使用，并不違反“一事不再罰”原則。 4、從“不再罰”的時間來看，不論兩次以上的罰款的行政處罰是同時作出或先后作出的都不允許?！ ?、從“不再罰”的法律效力來看，兩次以上的罰款的行政處罰都必須是生效的。如果罰款的行政處罰被行政機(jī)關(guān)或上級行政機(jī)關(guān)變更或撤銷，或者在行政復(fù)議程序中被行政復(fù)議機(jī)關(guān)變更或撤銷，或者在行政訴訟程序中被人民法院變更或撤銷，由于被撤銷的罰款的行政處罰自始無效，被變更的罰款的行政處罰自變更之日起無效，兩次以上的罰款的行政處罰只有行政機(jī)關(guān)重新作出的或變更后的罰款的行政處罰是生效的，因此并不違反“一事不再罰”原則?！ 《?、稅務(wù)行政處罰中適用“一事不再罰”原則的解讀 ?。ㄒ唬{稅人造成不繳或少繳增值稅和企業(yè)所得稅被認(rèn)定為偷稅的行為按偷增值稅和企業(yè)所得稅分別進(jìn)行處罰是否違反“一事不再罰”原則？ 對該行為進(jìn)行處罰并不違反“一事不再罰”原則?！ ?、在該納稅人的增值稅和企業(yè)所得稅均由國稅部門征管的情況下，盡管該行為違反了《中華人民共和國稅收征收管理法》（以下簡稱《征管法》）、《中華人民共和國增值稅暫行條例》和《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》，但后兩者都沒有規(guī)定相應(yīng)的罰則，因此只能按照《中華人民共和國稅收征收管理法》第六十三條第一款的規(guī)定進(jìn)行處罰，并非同時適用兩個以上的應(yīng)當(dāng)或者可以給予罰款的行政處罰的行政法律規(guī)范進(jìn)行處罰，分別計算偷增值稅和偷企業(yè)所得稅的罰款，只要其總的罰款數(shù)額不超過上述規(guī)定，就不違反“一事不再罰”原則?！ ?、在該納稅人的增值稅和企業(yè)所得稅分別由國稅部門和地稅部門征管的情況下，國稅部門對納稅人增值稅的偷稅行為有行政處罰權(quán)，地稅部門對納稅人企業(yè)所得稅的偷稅行為有行政處罰權(quán)。由于納稅人的違法行為，在國稅部門查補(bǔ)增值稅款并處罰款之后，尚未被行政處罰主體全部查清，納稅人的行為是否造成了不繳或少繳企業(yè)所得稅的后果還需待地稅部門進(jìn)一步查清，只有在地稅部門查清之后，才能構(gòu)成完整的“同一個違法行為”，因此，地稅部門在查清之后作出查補(bǔ)企業(yè)所得稅款的稅務(wù)處理決定并處罰款的行政處罰，并不違反“一事不再罰”原則?！ ?二)對牽連稅務(wù)違法行為進(jìn)行處罰如何適用“一事不再罰”原則? 1、牽連稅務(wù)違法行為的含義和特征?！ 窟B稅務(wù)違法行為是指以實施一個稅務(wù)行政違法行為為目的，但其違法的方法、手段或結(jié)果分別違反不同的涉稅行政法律規(guī)范。例如虛開發(fā)票偷稅、編造虛假的計稅依據(jù)偷稅、銷毀帳簿記帳憑證偷稅、少記收入偷稅、以非法手段取得的增值稅專用發(fā)票偷稅等。其特征是：（1）稅務(wù)行政管理相對人只實施了一個行政違法行為。（2）違法手段、方法和結(jié)果分別違反了不同的涉稅行政法律規(guī)范。（3）其手段、方法與結(jié)果之間具有牽連關(guān)系?！ ?、對牽連稅務(wù)違法行為如何處罰 對于牽連稅務(wù)違法行為應(yīng)按照法律適用原則，并借鑒刑法中對法條競合犯判決的原則進(jìn)行處理，避免違反“一事不再罰”原則。刑法上的“法條競合犯”是指行為人實施同一犯罪行為，觸犯的是兩個或兩個以上罪名。其處理原則是：當(dāng)法條重合時，特別法優(yōu)于普通法；當(dāng)競合犯觸犯的法條交叉時，復(fù)雜法優(yōu)于簡單法；在某些特殊情況下，適用重法優(yōu)于輕法原則；不數(shù)罪并罰?！ 【唧w來說，可以按照以下原則對牽連稅務(wù)違法行為進(jìn)行處理：（1）按照上位法優(yōu)于下位法的原則進(jìn)行處理；（2）按照特殊法優(yōu)于一般法的原則進(jìn)行處理;（3）如為同一位階法律，則按重吸收輕原則處理;（4）如以上原則均難以處理，應(yīng)按目的行為吸收手段行為、結(jié)果行為吸收方法行為處理?！ ∪缂{稅人采取“大頭小尾”方式虛開普通發(fā)票偷稅但尚未涉嫌構(gòu)成犯罪的違法行為，由于納稅人是基于偷稅的目的實施了采取“大頭小尾”方式虛開普通發(fā)票的行為，其行為的手段和結(jié)果分別違反了《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》(以下簡稱《發(fā)票管理辦法》)第三十六條和《中華人民共和國征管法》（以下簡稱《征管法》）第六十三條第一款的規(guī)定，并且都可以或應(yīng)當(dāng)給予罰款的行政處罰，因此該行為是牽連違法行為。根據(jù)我國“一事不再罰”原則，不能對該行為按《發(fā)票管理辦法》和《征管法》分別進(jìn)行罰款。由于《發(fā)票管理辦法實施細(xì)則》第五十五條第一款規(guī)定“對違反發(fā)票管理法規(guī)造成偷稅的，按照《中華人民共和國稅收征管法》處理”。該款規(guī)定與《發(fā)票管理辦法》第三十六條之間屬于特殊法與一般法的關(guān)系，因此對該行為，應(yīng)當(dāng)《征管法》第六十三條第一款的規(guī)定處理，不能按《發(fā)票管理辦法》處理?！ 。ㄈB續(xù)稅務(wù)違法行為進(jìn)行處罰如何適用“一事不再罰”原則 1、連續(xù)稅務(wù)違法行為的含義和特征 連續(xù)稅務(wù)違法行為是指基于同一或者概括的違法故意，連續(xù)實施性質(zhì)相同觸犯同一稅務(wù)行政法律規(guī)范的違法行為。如逾期申報行為、跨越連續(xù)幾個納稅期限的偷稅行為等。其基本特征是：（1）基于同一或者概括的違法故意（2）實施性質(zhì)相同的數(shù)個行為;（3）數(shù)個行為具有連續(xù)性，并且觸犯同一涉稅行政法律規(guī)范?！ ?、如何對連續(xù)稅務(wù)違法行為進(jìn)行處罰 根據(jù)《行政處罰法》第二十九條“違法行為在二年內(nèi)未被發(fā)現(xiàn)的，不再給予行政處罰。法律另有規(guī)定的除外。前款規(guī)定的期限，從違法行為發(fā)生之日起計算；違法行為有連續(xù)或者繼續(xù)狀態(tài)的，從行為終了之日起計算。”的規(guī)定，對連續(xù)稅務(wù)違法行為的行政處罰追究時效應(yīng)從其行為終了之日起算，因此連續(xù)違法行為應(yīng)視為“同一個違法行為”，同樣應(yīng)當(dāng)遵守“一事不再罰”原則?！ ∪绻悇?wù)機(jī)關(guān)對納稅人的連續(xù)違法行為已經(jīng)作出罰款的行政處罰后納稅人又發(fā)生同樣的違法行為的，則稅務(wù)機(jī)關(guān)可以再次實施罰款的行政處罰，因為這時稅務(wù)機(jī)關(guān)對先前違法行為的處罰導(dǎo)致了“連續(xù)狀態(tài)”的中斷，再次實施的罰款的行政處罰針對的是納稅人的新的違法行為，與先前的違法行為雖然性質(zhì)相同，但并非“同一個違法行為”，并不違反“一事不再罰”原則。 |
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