《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅應納稅所得額若干稅務處理問題的公告》（國家稅務總局公告2012年第15號，以下簡稱15號公告）第六條規(guī)定，根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》的有關規(guī)定，對企業(yè)發(fā)現(xiàn)以前年度實際發(fā)生的、按照稅收規(guī)定應在企業(yè)所得稅前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企業(yè)做出專項申報及說明后，準予追補至該項目發(fā)生年度計算扣除，但追補確認期限不得超過5年。
因此，企業(yè)追補扣除支出有四大前提條件：
一、必須是企業(yè)自行發(fā)現(xiàn)，（實務中體現(xiàn)企業(yè)自行發(fā)現(xiàn)的標志是：有企業(yè)自行向稅務機關申報追補扣除的申請和說明）；
二、必須是實際發(fā)生，即必須符合權責發(fā)生制原則，但必須注意的是，根據(jù)《國家稅務總局關于發(fā)布〈企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法〉的公告》（國家稅務總局公告2011年第25號）的規(guī)定，法定資產(chǎn)損失應從申報年度起扣除，不得追補確認；
三、必須是與企業(yè)取得收入有關的、合理的支出，即支出必須符合稅法規(guī)定的稅前扣除的范圍、標準和條件；
四、必須由企業(yè)向稅務機關就追補扣除事項做出專項申報及說明。
在此基礎上，筆者對日常實務中經(jīng)常出現(xiàn)的五種疑難問題具體分析如下：
一、對雖是企業(yè)自行發(fā)現(xiàn)并提出的以前年度應列入未列入稅前扣除，但同時企業(yè)也未進行會計處理的支出如何扣除的問題，如一些企業(yè)在辦理納稅申報或接受納稅檢查時，往往會主動向稅務機關提出存在應提未提的折舊、應計未計損失、應攤未攤及其他應提未提的各類費用等問題。筆者認為，對于此類情況，企業(yè)自行發(fā)現(xiàn)后必須先進行規(guī)范和完整的會計處理，在將相關問題補記入賬并向稅務機關做出專項申報及說明后，經(jīng)稅務機關審核（或審批）才能列入稅前扣除。
二、稅務機關往往會在納稅檢查中發(fā)現(xiàn)企業(yè)因會計核算差錯而多計算了會計利潤和計稅所得額，如少結轉了產(chǎn)品或商品的銷售成本及少推銷的各類費用等，在此類情況下，稅務檢查人員應先告知企業(yè)，待企業(yè)自行查明情況、進行規(guī)范和完整的會計處理，并向稅務機關做出專項申報及說明后，稅務機關才能認可其列入稅前扣除（此類情況往往僅需稅務機關審核，無需審批），筆者認為，檢查人員不應依據(jù)納稅檢查時發(fā)現(xiàn)的會計核算差錯直接作為追補扣除的依據(jù)。
三、企業(yè)因未能及時獲取耗用的原材料和費用發(fā)票，不符合法定扣除條件而無法將相關成本、費用列入稅前扣除，對于出現(xiàn)的此類情況，筆者認為，如果企業(yè)在辦理當年度所得稅匯算清繳的截止日前獲取了相關發(fā)票，則仍可將相關成本、費用列入當年度的稅前扣除，否則，應對已列入稅前扣除的相關成本費用進行納稅調(diào)整。但如果企業(yè)在以后年度獲取了相關發(fā)票，則應按照15號公告的規(guī)定對相關成本、費用追溯到發(fā)生年度追補扣除，同時遵循虧損彌補原則。 |
